Umsatzsteuerliche Behandlung des KWK-Bonus im Falle der ... / 3. Erläuterungen

Bonuszahlung oder Rechengröße für Marktprämie? Hintergrund der Regelung ist eine Neufassung des Erneuerbare-Energien-Gesetzes (EEG) zur sog. Direktvermarktung. Davon hat eine Vielzahl von Biogasanlagenbetreiber, deren Inbetriebnahme vor dem 1.1.2012 lag, Gebrauch gemacht. Streitig geworden ist nunmehr durch diese Verfügung die umsatzsteuerliche Behandlung der Abrechnung über die sog. Marktprämie. Es stellt sich dabei die Frage, ob (weiterhin) ein sog. KWK-Bonus gezahlt wird oder ob dieser KWK-Bonus unselbständige Rechengröße für die Marktprämie ist.

a) Steuerliche Beurteilung des sog. KWK-Bonus

Teil des Entgelts: Erhält ein Betreiber für sog. Altanlagen (mit Inbetriebnahme im Geltungsbereich des EEG 2000, 2004 oder 2009) einen KWK-Bonus vom Netzbetreiber, ist dieser Bonus Teil des Entgelts für die Stromlieferung.^[2] Der KWK-Bonus stellt damit ein zusätzliches Entgelt für die Stromlieferung an den Netzbetreiber dar.

Auf Basis der produzierten Wärmemenge erhält der Betreiber einer "Bestands"-Biogasanlage einen sog. KWK-Bonus (EEG 2000, EEG 2004, EEG 2009), wenn die bei dem Prozess abgegebene Wärme die Anforderungen des jeweils gültigen EEG erfüllt (z.B. der Beheizung von Gebäuden dient oder die Wärme in ein Wärmenetz eingespeist wird). Abhängig von der Anlagengröße und dem Inbetriebnahmedatum beträgt dieser Bonus im Biogasbereich zwischen 2 und 3 ct/kWh und wird vom Stromnetzbetreiber über den Strompreis vergütet. Der Rechtsprechung des BFH lag ein Fall zugrunde, der in den Anwendungsbereich des EEG 2004 fällt.

Danach stellt der KWK-Bonus ein zusätzliches Entgelt für die Stromlieferung an den Netzbetreiber dar, wenn der Betreiber einer Biogasanlage den Strom an den regionalen Netzbetreiber vermarktet und der eingespeiste Strom nach dem EEG als feste Einspeisevergütung bezahlt wird.

[2] Abschn. 2.5 Abs. 19 UStAE; BFH v. 31.5.2017 – XI R 2/14, BStBl. II 2017, 1024; Schleswig-Holsteinisches FG v. 24.11.2020 – 4 K 3/16, Rev. eingelegt, Az. des BFH: XI R 38/20, EFG 2021, 872 m. Anm. Paetsch.

b) Steuerliche Behandlung der sog. Marktprämie

Eine höchstrichterliche Entscheidung, ob die Marktprämie als echter Zuschuss oder Entgelt von dritter Seite einzuordnen ist, liegt bislang noch nicht vor.

Nach der Gesetzesbegründung^[3] zur Neuregelung des Rechtsrahmens für die Förderung der Stromerzeugung aus erneuerbaren Energien^[4], welche wiederum auf den EEG-Erfahrungsbericht verweist, ist es das Ziel der Marktprämie, eine bessere Markt- und Systemintegration der erneuerbaren Energien zu schaffen^[5].

Die Anlage 4 des Erneuerbare-Energien-Gesetzes enthält die Berechnungsformel für die Marktprämie nach § 33g. Sie entsprechen inhaltlich den wissenschaftlichen Empfehlungen, die der Einführung der Marktprämie zugrunde lagen. Durch die Formeln kann jeweils der genaue Wert der Prämien berechnet werden. Ausweislich der Gesetzesbegründung soll auf die dabei errechneten Beträge keine Umsatzsteuer anfallen, da die Marktprämie kein steuerbares Entgelt i.S.d. § 10 UStG ist^[6].

Auffassung der Verwaltung: Die Verwaltung folgt der Auffassung des Gesetzgebers und vertritt hierzu in Abschn. 2.5 Abs. 24 UStAE folgende Auffassung:

"Anstelle der Inanspruchnahme der gesetzlichen Einspeisevergütung nach dem EEG können Betreiber von Anlagen zur Produktion von Strom aus erneuerbaren Energien den erzeugten Strom auch direkt vermarkten (durch Lieferung an einen Stromhändler oder -versorger bzw. an einen Letztverbraucher oder durch Vermarktung an der Strombörse). Da der erzielbare Marktpreis für den direkt vermarkteten Strom in der Regel unter der Einspeisevergütung nach dem EEG liegt, erhält der Anlagenbetreiber als Anreiz für die Direktvermarktung ab dem 01.01.2012 von dem jeweiligen Einspeisenetzbetreiber unter den Voraussetzungen des § 33g EEG in Verbindung mit Anlage 4 zum EEG eine Marktprämie einschließlich einer Managementprämie und des § 33i EEG in Verbindung mit Anlage 5 zum EEG eine Flexibilitätsprämie. Die Managementprämie wird zur Abgeltung des mit der Direktvermarktung verbundenen Vermarktungsaufwandes gewährt. Bei den Prämien handelt es sich jeweils um echte, nichtsteuerbare Zuschüsse. "

Nichtsteuerbarer Zuschuss: Aus Abschn. 2.5 Abs. 24 Satz 4 UStAE ergibt sich, dass die Finanzverwaltung die gesamte Marktprämie einschließlich Managementprämie und Flexibilitätsprämie als nichtsteuerbaren Zuschuss ansieht. Ebenso äußert sich das LSt Niedersachsen^[7], wonach die Marktprämie auch in den sog. Poolungsfällen nicht der Umsatzsteuer unterliegt. Auch das BayLfSt vertritt in seiner Verfügung vom 24.11.2021 (Az. S 7210.1.1-4/1 St33) die Auffassung, dass die Marktprämie einen nichtsteuerbaren Zuschuss darstelle.

FG Nds. gleicher Ansicht ... Das FG Niedersachsen vertritt ebenfalls die Auffassung, es handele sich um einen Zuschuss zur Förderung der Stromerzeuger aus volkswirtschaftlichen Gründen. Eine Förderung der Stromkäufer stehe ersichtlich nicht im Vordergrund, weil diese nicht zwingend auf Strom aus erneuerbaren Energien angewiesen sind und ihren Strombedarf aus herkömmlichen Stromquellen zum üblichen Marktpreis decken können. Die Subvention der Ma...