Verfahrensrechtliche Besonderheiten bei der Anteilsbewer ... / 5. Beteiligte im Feststellungsverfahren gem. § 154 BewG

§ 154 BewG gibt an, wer am Feststellungsverfahren beteiligt ist, um insb. die Frage zu beantworten, an wen eine Bekanntgabe zu erfolgen hat. Weiter sind Mitwirkungs-, Erklärungs- und Beweispflichten aber auch das Recht auf Anhörung oder Akteneinsicht betroffen (Halaczinsky in Rössler/Troll, BewG, 34. EL 1/2022, § 154 Rz. 4). Am Feststellungsverfahren sind diejenigen beteiligt, denen der Gegenstand der Feststellung zuzurechnen ist (§ 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG). Die Zurechnung bezieht sich dabei auf die Zuordnung des festgestellten Werts der gesonderten Feststellung. Hierbei ist hervorzuheben, dass in mehrstufigen Feststellungsverfahren auch die übergeordnete Feststellungsebene als Beteiligter anzusehen ist, da der festgestellte Wert wiederum in diese Wertfeststellung einfließt (R B 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Satz 2 ErbStR).

Daneben sind am Feststellungsverfahren diejenigen beteiligt, die das FA zur Abgabe der Feststellungserklärung aufgefordert hat und diejenigen, die eine Steuer als Schuldner oder Gesamtschuldner schulden und für deren Festsetzung die Feststellung von Bedeutung ist (§ 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2–3 BewG). Bei einer Schenkung sind daher der Schenker und der Beschenkte am Feststellungsverfahren beteiligt (§ 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG; R B 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 ErbStR). Sind nun mehrere Beteiligte am Feststellungsverfahren beteiligt, ist nach den allgemeinen Regelungen des § 179 Abs. 2 Satz 2 AO eine gesonderte und einheitliche Feststellung durchzuführen (§ 154 Abs. 2 Satz 2 BewG). Dies dürfte demnach auch der Regelfall sein, da in den hier beschriebenen Fällen nur bei einem Alleinerben eines Einzelunternehmens eine gesonderte Feststellung zu erfolgen hat, wenn nur dieser zur Abgabe der Feststellungserklärung aufgefordert wurde (zur abschließenden Aufzählung vgl. H B 154 ErbStH). Bei einer Schenkung ist eine gesonderte und einheitliche Feststellung durchzuführen (R B 154 Abs. 2 Satz 5 ErbStR).

Wie bereits angesprochen, kann eine Aufforderung zur Abgabe einer Feststellungserklärung, die eine Kapitalgesellschaft betrifft, nach § 153 Abs. 3 BewG nur von dieser angefordert werden. Eine Beteiligung am Feststellungsverfahren und eine Bekanntgabe des Feststellungsbescheids wird daher durch § 154 Abs. 2 BewG noch einmal klargestellt (dies dürfte bereits nach § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG der Fall sein).

Bei Erbengemeinschaften, denen der Gegenstand der Feststellung in Vertretung der Miterben zuzurechnen ist, ist § 183 AO entspr. anwendbar (§ 154 Abs. 3 Satz 1 BewG). Es hat stets eine gesonderte und einheitliche Feststellung zu erfolgen (R B 154 Abs. 2 Satz 2 ErbStR; BFH v. 30.9.2015 – II R 31/13, BStBl. II 2016, 637 = ErbStB 2016, 38 [Kirschstein]). Bei der Bekanntgabe gilt es darauf hinzuweisen, dass die Bekanntgabe mit Wirkung für und gegen alle Miterben erfolgt (§ 154 Abs. 3 Satz 2 BewG). Weiterhin sind alle Miterben namentlich aufzuführen (R B 154 Abs. 2 Satz 4 ErbStR). Inhaltsadressaten sind daher die Miterben und nicht die Erbengemeinschaft, auch wenn die Feststellung ggü. der Erbengemeinschaft erfolgt (Halaczinsky in Rössler/Troll, BewG, 34. EL 1/2022, § 154 Rz. 11).

Der Feststellungsbescheid ist nach § 153 Abs. 5 BewG i.V.m. § 154 BewG i.V.m. § 181 Abs. 1 AO i.V.m. § 122 Abs. 1 Satz 1 AO grundsätzlich allen Beteiligten bekannt zu geben (R B 154 Abs. 3 Satz 1 ErbStR). Hierbei gelten in Schenkungsfällen einige Besonderheiten. Dabei wird der Feststellungsbescheid in jedem Fall dem Beschenkten bekannt gegeben. Übernimmt der Schenker jedoch die Schenkungsteuer, kommt es zu einer Bekanntgabe an den Beschenkten sowie an den Schenker. Entrichtet der Beschenkte die Schenkungsteuer nicht und wird der Schenker dafür als Gesamtschuldner in Anspruch genommen, ist eine nachträgliche Bekanntgabe eines inhaltsgleichen Feststellungsbescheids an den Schenker vorzunehmen (s. hierzu insg. R B 154 Abs. 3 Satz 2 ff. ErbStR). Folgende Struktur wäre denkbar:

Beispiel

Für den Erbschaftsteuerfall eines Steuerpflichtigen fordert das Erbschaftsteuer-FA eine gesonderte Feststellung der A KG nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG an, durch die weiter eine gesonderte Feststellung der B GmbH nach § 151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG angefordert wird. Die Feststellungserklärungen werden jeweils durch das zuständige Betriebs-FA i.S.d. § 152 Nr. 2 bzw. Nr. 3 BewG bei der A KG (R B 153 Abs. 3 Satz 1 ErbStR) und der B GmbH (§ 153 Abs. 3 BewG) angefordert. Durch die Feststellung der A KG auf erster Ebene ist der Alleinerbe nach § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Nr. 3 BewG ein Beteiligter. Weiter ist auch die A KG nach § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG beteiligt, da sie zur Abgabe der Feststellungserklärung aufgefordert wurde. Durch die weiter durchzuführende Feststellung der B GmbH auf zweiter Ebene ist wieder erst einmal der Alleinerbe nach § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BewG (nicht Nr. 1) ein Beteiligter am Feststellungsverfahren. Gleichzeitig sind die A KG nach § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BewG sowie die B GmbH nach § 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG beteiligt. D...