Verlustausgleich und Verlustabzug / 1.7 Verlustabzug in Umwandlungsfällen

1.7.1 Formwechselnde Umwandlung

Rz. 18

Unter Formwechsel im handelsrechtlichen Sinn (§§ 190–304 UmwG) versteht des Gesetz den Formwechsel von Personengesellschaft in Personengesellschaft, von Körperschaft in Körperschaft, von Personengesellschaft in Körperschaft und von Körperschaft in Personengesellschaft, z. B. Umwandlung einer GmbH in eine AG (§§ 376ff. AktG) oder einer AG in eine GmbH (§§ 369ff. AktG). Hier ist die handelsrechtliche Personengleichheit auch steuerrechtlich anzuerkennen, da sich nur die Rechtsform, nicht aber das Zurechnungsobjekt ändert. Die Gesellschaft ist daher für vor der Umwandlung und nach der Umwandlung entstandene Verluste unter den Voraussetzungen des § 10d EStG uneingeschränkt zum Verlustabzug berechtigt.^[1] Erzielt daher die neue Gesellschaft im Umwandlungsjahr einen Verlust, kann er zunächst bis zur Höhe von 1 Mio./5 Mio. EUR vom Einkommen der alten Gesellschaft des vorangegangenen VZ abgezogen werden.

[1] Vogel, in Brandis/Heuermann, EStG,KStG,GewStG und Nebengesetze, § 10d EStG Rz. 80 ff., Stand 12/2021.

1.7.2 Übertragende Umwandlung und Verschmelzung

Rz. 19

Unter Verschmelzung im handelsrechtlichen Sinn fällt die Verschmelzung von Körperschaften (eigentliche Verschmelzung), die Verschmelzung von Personen- und Kapitalgesellschaften sowie die Verschmelzung mit dem Vermögen eines Alleingesellschafters (§§ 2–122 UmwG). Steuerrechtlich werden aber nur die Vermögensübertragungen zwischen juristischen Personen als Verschmelzung angesehen; die Übertragung des Vermögens einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft oder eine natürliche Person ist eine Umwandlung, die von einer Personengesellschaft auf eine Personengesellschaft eine Einbringung, §§ 3ff. UmwStG. Bei der übertragenden Umwandlung geht das Vermögen einer Kapitalgesellschaft im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf eine Personengesellschaft oder Einzelperson über. Das gilt entsprechend, wenn ein Einzelunternehmen oder eine Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft umgewandelt wird.

Nach § 4 Abs. 2 Satz 2 UmwStG i. V. m. §§ 9 Satz 1, 12 Abs. 3 UmwStG gehen verrechenbare Verluste, verbleibende Verlustvorträge und vom übetragenden Rechtsträgen nicht ausgeglichene negative Einkünfte nicht auf den übernehmenden Rechtsträger über. Das uneingeschränkte Verlustabzugsverbot ist mit dem Grundgesetz vereinbar.^[1]

Zu den Einzelheiten s. "Verschmelzung".

[1] BFH, Urteil v. 5.11.2015, III R 13/13, BFH/NV 2016 S. 841.

1.7.3 Spaltung

Rz. 20

Die Spaltung wird in §§ 123–173 UmwG geregelt. Steuerrechtlich wird die Spaltung einer Kapitalgesellschaft entsprechend den Bestimmungen der Verschmelzung (§§ 11–13 UmwStG) behandelt. Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 UmwStG i. V. m. § 12 Abs. 3, § 4 Abs. 2 Satz 2 geht ein Verlustvortag verloren.

1.7.4 Einbringung von Betrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen in eine Kapitalgesellschaft

Rz. 21

Auch in Einbringungsfällen (§ 20 UmwStG) ist eine Übertragung des Verlustabzugs aus dem eingebrachten Betrieb auf die Kapitalgesellschaft nicht zulässig. Abziehbar bleibt aber ein von der Kapitalgesellschaft vor Einbringung erlittener Verlust.