Währungsumrechnung nach HGB, EStG und IFRS / 2.4.2.2 Auslandsbeteiligungen

Rz. 49

Beteiligungen an ausländischen Personengesellschaften

Gesellschaftsanteile an ausländischen Personengesellschaften sind als Beteiligungen in der inländischen Handelsbilanz des Gesellschafters dann auszuweisen, wenn ihnen die bilanzrechtliche Vermögensgegenstandsqualität zukommt, sie dem inländischen Anteilseigner wirtschaftlich zuzurechnen (Verfügungsgewalt) und unter den Beteiligungsbegriff zu subsumieren sind. Was die Gegenstandseigenschaft betrifft, so kann diese im Einzelfall nur im Wege des Typenvergleichs anhand der vom ausländischen Gesellschaftsrecht vorgegebenen Strukturmerkmale des betreffenden Gesellschaftstypus beurteilt werden.

Ein derartiger Typenvergleich der ausländischen Gesellschaft mit den entsprechenden inländischen Rechtsformen wird beispielsweise auch im Zusammenhang mit § 9 Nr. 2 GewStG herangezogen, wenn es um die Frage geht, ob die ausländische Personengesellschaft tatsächlich eine Mitunternehmerschaft darstellt, also ob sich die ausländische Gesellschaft ihrer Struktur nach mit einer Personengesellschaft deutschen Rechts vergleichen lässt.^[1]

Entscheidend ist handelsrechtlich, ob das Mitgliedschaftsrecht wirtschaftlich eine Teilhabe am Vermögen des Auslandsunternehmens vermittelt. Dies gilt auch, wenn es sich zivilrechtlich um gesamthänderisches Miteigentum an den einzelnen Vermögensgegenständen handelt, da die regelmäßig nach ausländischem Recht sowohl vermittelte Fähigkeit der Gesellschaft, nach außen als Einheit aufzutreten, als auch die eingeräumte Möglichkeit, den Gesellschaftsanteil im Geschäftsverkehr entgeltlich zu verwerten, die Personengesellschaft den juristischen Personen annähert.^[2] Daher kann – unabhängig vom Vorliegen einer eigenständigen Rechtspersönlichkeit der Auslandsgesellschaft – von einem handelsbilanziellen Vermögensgegenstand ausgegangen werden. Die Wertung als Beteiligung kommt – ungeachtet der Beteiligungsquote – wegen der Fülle artverschiedener Rechtsgestaltungen des Auslandes nur dann infrage, wenn die Tatbestandsmerkmale des § 271 Abs. 1 HGB erfüllt sind. Sind die Voraussetzungen des § 271 Abs. 2 HGB erfüllt, liegen Anteile an verbundenen Unternehmen vor. Über die auch bei Inlandssachverhalten zu überprüfenden Tatbestände des Bezugs zum eigenen Geschäftsbetrieb und der dauerhaften Verbindung kommt es bei Auslandssachverhalten insbesondere noch darauf an, ob die ausländische Personengesellschaft als Unternehmen angesehen werden kann. Dies ist nur dann anzunehmen, wenn die Auslandsgesellschaft kaufmannsähnliche Eigenschaften, beurteilt nach dem Pflichtenkatalog, dem sie nach heimischem Gesellschaftsrecht unterworfen ist, besitzt, mindestens aber mittels einer Außenwirkung entfaltenden Organisation eigenständige Interessen kaufmännischer oder gewerblicher Art verfolgt.

Rz. 50

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG sind Einkünfte aus Gewerbebetrieb die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist.

Die steuerbilanzielle Wertung des Gesellschaftsanteils weicht von der handelsbilanziellen ab. Führt die für steuerliche Zwecke erforderliche Einordnung der Auslandsgesellschaft dazu, dass diese angesichts ihrer gesellschaftsrechtlichen Vertragsgrundlagen und ihrer Organisationsstruktur einer inländischen Personengesellschaft nahe kommt, dann unterliegt die steuerliche Behandlung des Inlandspersonengesellschafters dem individualistisch auf seine Person abgestellten Konzept der transparenten Besteuerung, das dazu führt, dass Gewinne und Verluste aus Personengesellschaften verfahrensmäßig separiert und direkt beim Gesellschafter erfasst werden^[3], und zwar auch dann, wenn dieser anderweitig selbst gewerblich tätig ist und im Rahmen dieser Tätigkeit ein solches Gesellschaftsverhältnis eingeht. Die Folge ist, dass ein Anteil an der Auslandspersonengesellschaft auch nicht Wirtschaftsgut in einem Betriebsvermögen des Gesellschafter dergestalt sein kann, dass sich der Erfolg oder Misserfolg der in der Personengesellschaft quasi-individualistisch vollzogenen Tätigkeit erst über die Wertung in einem anderen Betriebsvermögen des Gesellschafters (ggf. sogar noch unter Rücksichtnahme auf Wertfaktoren, die diesem entstammen) offenbart. An dieser Sicht ändert sich auch dadurch nichts, dass der Anteil des Gesellschafters am Ergebnis der Gesellschaft auf der Grundlage der Gesellschaftsbilanz in einem eigenen Feststellungsverfahren ermittelt wird. Ist es aber der Gesellschafter selbst, auch in seiner Eigenschaft als in anderer Hinsicht Gewerbetreibender, der die gewerblichen Einkünfte aus der Gesellschaft zieht und werden sie ihm verfahrensmäßig separiert zugerechnet, dann ist in seiner Steuerbilanz, seine anderweitige gewerbliche Tätigkeit betreffend, kein Raum für ein Wirtschaftsgut "Beteiligung an einer (ausländischen) Personengesellschaft". Dies gilt unabhängig von der Rechtsform, in der der Beteiligungshalter auftritt...