Weilbach, GrEStG § 1 Erwerbsvorgänge / 2.10.5.1 Anwendungsbereich des § 1 Abs. 3a GrEStG

Rz. 93k

Das AmtshilfeRLUmsG ist nach dessen Art. 31 Abs. 1 am Tag nach seiner Verkündung in Kraft getreten. Da das Gesetz am 29.6.2013 im BGBl verkündet wurde, wäre Inkrafttretenszeitpunkt damit der 30.6.2013. Nach dem ausdrücklichen Wortlaut des § 23 Abs. 11 GrEStG ist § 1 Abs. 3a GrEStG jedoch erstmals auf Erwerbsvorgänge anzuwenden, die nach dem Tag des Beschlusses des Deutschen Bundestags über die Empfehlung des Vermittlungsausschusses vom 5.6.2013 zu dem vorliegenden Änderungsgesetz, also nach dem 6.6.2013, verwirklicht werden (vgl. Tz. 2 Abs. 1 und 2 der gleich lautenden Ländererlasse zur Anwendung des § 1 Abs. 3a GrEStG v. 9.10.2013, BStBl I 2013, 1364). Durch diese Regelung wird eine verfassungsrechtliche Rückwirkungsproblematik vermieden. Die sog. RETT-Blocker-Strukturen lassen sich damit für ab dem 7.6.2013 verwirklichte Vorgänge nicht mehr zur Vermeidung von GrESt einsetzen. Auch bereits bestehende RETT-Blocker-Strukturen bieten für zukünftige Transaktionen keinen Schutz mehr. Sie müssen an die neue Rechtslage angepasst werden. Bei der Anpassung oder Auflösung derartiger Strukturen ist darauf zu achten, dass nicht die Tatbestände des § 1 Abs. 2a GrEStG oder des § 1 Abs. 3 GrEStG verwirklicht werden. Das Inkrafttreten des § 1 Abs. 3a GrEStG allein löst jedoch noch keinen steuerbaren Tatbestand nach dieser Vorschrift aus. Hierzu bedarf es in jedem Fall zunächst der Verwirklichung eines entsprechenden Rechtsvorgangs (vgl. Tz. 2 Abs. 1 letzter S. der gleich lautenden Ländererlasse zur Anwendung des § 1 Abs. 3a GrEStG v. 9.10.2013, BStBl I 2013, 1364).

Waren bereits vor Inkrafttreten des § 1 Abs. 3a GrEStG, d. h. bis zum 6.6.2013 mindestens 95 % der Anteile einer Gesellschaft i. S. dieser Vorschrift vereinigt, so kann eine Aufstockung dieser Beteiligung nach dem 6.6.2013 nicht mehr zu einer Verwirklichung des Tatbestands des § 1 Abs. 3a GrEStG führen. Entsprechendes muss auch für die Grundstücke gelten, die zu einem späteren, nach dem Überschreiten der 95 %-Grenze liegenden Zeitpunkt hinzuerworben werden. In diesem Zusammenhang ist auf eine vergleichbare Vorgehensweise der Finanzverwaltung bei Inkrafttreten des geänderten § 1 Abs. 3 GrEStG durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 hinzuweisen (Herabsetzung des für die Anteilsvereinigung/Anteilsübertragung maßgeblichen Quantums von 100 % auf 95 %). Danach konnte und kann der Tatbestand des § 1 Abs. 3 (Nr. 1 und 2) GrEStG dann nicht verwirklicht werden, wenn eine bereits bis 31.12.1999 bestehende Beteiligung von 95 % oder mehr an einer Gesellschaft nach diesem Zeitpunkt teilweise (auf eine Beteiligung von mehr als 95 % bis nahezu 100 %) oder ganz (auf 100 %) aufgestockt wird. Dies gilt auch für etwaige nach dem Überschreiten der 95 %-Grenze, jetzt 90 %, hinzuerworbene Grundstücke (vgl. Tz. 1 der gleich lautenden Ländererlasse v. 2.12.1999 zur Anwendung des § 1 Abs. 3 GrEStG in der Fassung der Bekanntmachung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002, BStBl I 1999, 991, und das zum früheren Berliner GrEStG ergangene BFH-Urteil (BFH v. 23.3.1977, II R 18/74, BStBl II 1977, 565; siehe hierzu auch Rz. 89).

Der Tatbestand des § 1 Abs. 3a GrEStG wird auch nicht verwirklicht, wenn eine bereits bestehende mittelbare 100 %ige Anteilsvereinigung zu einer unmittelbaren Vereinigung aller Anteile verstärkt wird.

Praxis-Beispiel

Eine GmbH (Muttergesellschaft) ist zu 100 % an einer weiteren GmbH (Tochtergesellschaft) beteiligt, die ihrerseits 100 % an einer dritten GmbH (Enkelgesellschaft) hält. Die Enkelgesellschaft hat umfangreiches Grundvermögen.

Ende 2013 wird die Enkelgesellschaft teilentgeltlich auf die Muttergesellschaft übertragen, sodass die Muttergesellschaft anschließend zu 100 % unmittelbar an der Enkelgesellschaft beteiligt ist.

Mit der Übertragung der 100 %igen Beteiligung der Tochtergesellschaft an der Enkelgesellschaft auf die Muttergesellschaft wird der Tatbestand des § 1 Abs. 3a GrEStG nicht verwirklicht. Die Muttergesellschaft ist über ihre 100 %ige Beteiligung an ihrer Tochtergesellschaft, die ihrerseits 100 % der Anteile an der Enkelgesellschaft hält, (auch wirtschaftlich) bereits mittelbar zu 100 % an Letzterer beteiligt gewesen. Mit der Übertragung der Anteile der Enkelgesellschaft von der Tochtergesellschaft auf die Muttergesellschaft wird diese mittelbare 100 %ige Beteiligung der Muttergesellschaft an der Enkelgesellschaft lediglich zu einer unmittelbaren 100 %igen Beteiligung verstärkt. Mit dieser Anteilsverstärkung wird der Tatbestand des § 1 Abs. 3 GrEStG nicht verwirklicht. Auch die Voraussetzungen zur Anwendung des § 1 Abs. 3a GrEStG sind hier nicht erfüllt. Denn die Vorschrift verlangt einen Rechtsvorgang, durch den ein Rechtsträger insgesamt eine wirtschaftliche Beteiligung in Höhe von mindestens 90 % erstmals innehat. Dies ist vorliegend (anders als in Beispiel 13 der gleich lautenden Ländererlasse zur Anwendung des § 1 Abs. 3a GrEStG vom 9.10.2013, BStBl I 2013 S. 1364) nicht der Fall, weil die wirtschaftliche Beteiligung der Mutterge...