Weilbach, GrEStG § 8 Grundsatz / 4.3.3 Fälle des § 1 Abs. 2a bis Abs. 3 GrEStG (§ 8 Abs. 2 S. 1 Nr. 3 GrEStG)

Rz. 23

Nach § 8 Abs. 2 S. 1 Nr. 3 GrEStG ist die Steuer auch in den Fällen des § 1 Abs. 2a GrEStG und § 1 Abs. 3 GrEStG nach den Grundbesitzwerten i. S. d. §§ 151, 157 BewG zu bemessen. Ein Verweis auf § 1 Abs. 2b und 2b GrEStG wurde durch das Gesetz zur Änderung des Grunderwerbsteuergesetzes vom 12.5.2021 (BGBl I 2021, 986) aufgenommen, die Vorschrift erfasst Absatz 2a "bis" Absatz 3. Erfasst sind damit auch Fälle eines "Share Deal" (§ 1 Abs. 2b GrEStG).

Der Tatbestand des § 1 Abs. 2a GrEStG wurde erst durch das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 v. 24.3.1999 (BGBl I 1999, 402; BStBl I 1999, 304) in die Vorschrift aufgenommen. Die Neufassung ist erstmals auf Erwerbsvorgänge anzuwenden, die nach dem Tag der Verkündung des Gesetzes verwirklicht worden sind (vgl. § 23 Abs. 6 S. 1 GrEStG). Bemessungsgrundlage für die Fälle des § 1 Abs. 2a GrEStG ist, auch wenn weniger als 100 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen der Personengesellschaft auf neue Gesellschafter übertragen werden, der volle Grundstücks- bzw. Grundbesitzwert i. S. d. § 138 Abs. 2 bis 4 BewG (vgl. Tz. 13 der gleichlautenden Ländererlasse zur Anwendung des § 1 Abs. 2a GrEStG v. 26.2.2003, BStBl I 2003, 271).

Auch bei der Anteilsvereinigung i. S. v. § 1 Abs. 3 Nr. 1 und 2 GrEStG wird der volle Grundstücks- bzw. Grundbesitzwert i. S. d. §§ 151, 157 BewG angesetzt, obwohl ggf. nur sehr wenige Anteile zur Verwirklichung des Tatbestands des § 1 Abs. 3 Nr. 1 und 2 GrEStG übertragen werden. Da in diesen Fällen eine etwa zu erbringende Gegenleistung nur für den Erwerb einiger Anteile, ggf. auch nur des letzten Anteils, erbracht wird, könnte sie ohnehin nicht zur Grundlage der Steuerberechnung gemacht werden. Ebenfalls nach dem Wert des ganzen Grundstücks berechnet sich die Steuer in den Fällen der Anteilsübertragung i. S. d. § 1 Abs. 3 Nr. 3 und 4 GrEStG.

Soweit die zu einer Anteilsvereinigung i. S. v. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG führende Übertragung des Anteils an einer grundbesitzenden Kapitalgesellschaft im Rahmen einer gemischten Schenkung erfolgt, sind gem. § 8 Abs. 2 S. 1 Nr. 3 GrEStG als Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer für den entgeltlichen Teil des Erwerbs die festgestellten Grundbesitzwerte (§§ 151, 157 BewG) anzusetzen, soweit sie auf den entgeltlichen Teil entfallen. § 8 Abs. 2 GrEStG als Sonderregelung zu § 8 Abs. 1 GrEStG schließt es aus, in einem solchen Fall die Grunderwerbsteuer nach dem Wert der Gegenleistung zu bemessen (vgl. BFH v. 13.9.2006, II R 37/05, BStBl II 2007, 59). Für die Berechnung, inwieweit die festgestellten Grundbesitzwerte auf den entgeltlichen Teil des Erwerbs entfallen, ist das Verhältnis zwischen dem Verkehrswert des übertragenen Anteils und dem Verkehrswert der hierfür übernommenen Gegenleistung des Erwerbers maßgebend. Da die Steuerpflicht bei einer Anteilsvereinigung i. S. v. § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG nur durch den Erwerb des letzten Anteils ausgelöst wird, ist für die Bestimmung, inwieweit die Anteilsvereinigung entgeltlich erfolgt ist, nur auf den Verkehrswert des zuletzt übertragenen Anteils und die für seinen Erwerb erbrachte Gegenleistung abzustellen. Zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer ist der aus dem Verhältnis dieser Verkehrswerte ermittelte Maßstab auf die festgestellten Grundbesitzwerte anzuwenden (BFH v. 26.10.2011, II R 21/10, n.V.).

Rz. 24

Wonach sich die Steuer in den Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 6 und 7 GrEStG bemisst, ergibt sich nicht ohne Weiteres aus dem Gesetz, da diese Tatbestandsalternativen in § 8 GrEStG nicht explizit genannt sind. § 9 Abs. 1 Nr. 6 GrEStG bestimmt für die Fälle des § 1 Abs. 1 Nr. 7 GrEStG lediglich, dass als Gegenleistung die Übernahme der Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft gilt, das den Übereignungsanspruch begründet hat. Liegt dem Anspruch auf Übereignung ein Kaufvertrag zugrunde, wird der Begünstigte aus der Abtretung gegenüber dem ursprünglichen Käufer i. d. R. verpflichtet sein, den Kaufpreis zu entrichten. Damit wäre der Kaufpreis als Gegenleistung zu qualifizieren. Demgegenüber ordnen Rechtsprechung und Literatur diese Fälle, unter die auch die Vertragsübernahme zu subsumieren ist (BFH v. 22.1.2003, II R 32/01, BStBl II 2003, 526 = BB 2003, 1214), dem Anwendungsbereich des § 8 Abs. 2 GrEStG zu (vgl. FG Berlin-Brandenburg v. 25.2.2009, 11 K 1190/05 B, EFG 2009, 1325). Tragende Begründung für diese Rechtsauffassung soll sein, dass das von dem Verkäufer an den Käufer gezahlte Entgelt nicht Gegenleistung für die Abtretung bzw. aus der Vertragsübernahme ist, sondern für die Benennung als Erwerber erbracht wird. Diese Auslegung ist nicht nur mit dem Wortlaut des § 9 Abs. 1 Nr. 6 GrEStG schwer in Einklang zu bringen; sie widerspricht auch der Zielsetzung des § 1 Abs. 1 Nr. 6 und 7 GrEStG. Denn diese Vorschriften sollen wirksam verhindern, dass ein Handel mit Grundstücken grunderwerbsteuerlich ohne Folgen bleibt. Dies gelingt aber nur, wenn Abtretungsfälle wie 2 Rechtsgeschäfte i. S. d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG behandelt werden. In diesen Fällen wird ...