Weilbach, GrEStG § 8 Grundsatz / 4.4.2.3 Sonderfälle

Rz. 37

Der Gesetzgeber hat dem Ertragswertverfahren gegenüber dem ursprünglich vorgeschlagenen vereinfachten Sachwertverfahren den Vorzug eingeräumt. Da aber typische Gewerbegrundstücke in aller Regel eigengenutzt sind und folglich weder Jahresmieten vorhanden noch übliche Mieten ermittelbar sind, musste für diese Grundstücke ein eigenständiges Bewertungsverfahren gefunden werden. Der Gesetzgeber hat diese Fälle in § 147 BewG geregelt und sich dabei für ein gemischtes Verfahren entschieden. Danach sind die Werte für Grund und Boden und Gebäude zunächst getrennt und nach unterschiedlichen Methoden zu ermitteln und dann zu addieren.

Für diese Sonderfälle stellt § 147 Abs. 1 BewG klar, dass das dort vorgesehene besondere Bewertungsverfahren nur dann zur Anwendung kommt, wenn ein Wert nach dem Ertragswertverfahren nicht festgestellt werden kann. Die Ertragswertermittlung ist möglich, wenn das Grundstück entweder tatsächlich fremd vermietet ist oder aber eine übliche Miete ermittelbar ist. Letzteres dürfte z. B. bei Bürogebäuden, Ladengeschäften und Gaststätten der Fall sein, sodass diese für eine Bewertung nach § 147 BewG i. d. R. nicht in Betracht kommt. § 147 BewG kommt aber insbesondere dann zur Anwendung, wenn eigengenutzte Gebäude für eine spezielle Nutzung errichtet oder bautechnisch umgestaltet sind; dies ist etwa bei Fabrikationsgebäuden, Hallenbädern, Lichtspielhäusern und Theatern der Fall.

Auch eine besondere Form der Nutzung kann eine "Sonderbewertung" bewirken; so sind u. a. Bankgebäude, Hotels, Privatschulen und Alten- und Pflegeheime nach § 147 BewG zu bewerten, sofern nicht vermietete Vergleichsobjekte in der Region vorhanden sind. Zu den von § 147 BewG betroffenen Grundstücken vgl. auch R 178 ErbStR 2003 und die gleichlautenden Ländererlasse zur Umsetzung des Jahressteuergesetzes 2007 v. 2.4.2007 (BStBl I 2007, 314).

Der Wert des Grund und Bodens errechnet sich regelmäßig aus der Grundstücksfläche und dem auf 70 % ermäßigten Bodenrichtwert (vgl. § 147 Abs. 2 S. 1 BewG).

Wegen der Möglichkeit der Wertminderung, wenn die tatsächliche Bebauung von der rechtlich zulässigen Bebauung des Bodenrichtwertgrundstücks abweicht, wird auf die Ausführungen zum Mindestwert (vgl. Rz. 35) verwiesen.

Der Steuerpflichtige hat die Möglichkeit, einen niedrigeren Verkehrswert für den Grund und Boden nachzuweisen (§ 147 Abs. 2 S. 1 i. V. m. § 145 Abs. 3 S. 3 BewG).

Der Wert des Gebäudes bestimmt sich nach den ertragsteuerlichen Bewertungsvorschriften, wobei der Wert im Besteuerungszeitpunkt maßgebend ist (§ 147 Abs. 2 S. 2 BewG). Es wurde bezweifelt, ob diese Formulierung die Übernahme der Steuerbilanzwerte bedeutet, zumal auch Grundstücke nach § 147 BewG zu bewerten sein können, die nicht bilanzierenden Unternehmen gehören (vgl. Höll, Die neue Erbschaftsteuer, 66ff.). Die Finanzverwaltung hat sich für die Übernahme der Steuerbilanzwerte entschieden und führt in R 179 Abs. 3 ErbStR 2003 unter dem Stichwort Gebäudewert Folgendes aus:

Zitat

„Bei bilanzierenden Steuerpflichtigen, bei denen das Grundstück zum ertragsteuerlichen Betriebsvermögen gehört, ist dies der Steuerbilanzwert unter Berücksichtigung sämtlicher Abschreibungen, unabhängig von ihrer bilanztechnischen Behandlung, und sonstiger Minderungen, z. B. aus einer übertragenen Rücklage nach § 6 b EStG oder durch Verrechnung von Zuschüssen. Maßgebend ist der Steuerbilanzwert im Besteuerungszeitpunkt (§ 147 Abs. 2 S. 2 2. Halbs. BewG). Dies erfordert grundsätzlich das Aufstellen einer Zwischenbilanz im Besteuerungszeitpunkt. Aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung bestehen keine Bedenken, den Steuerbilanzwert im Besteuerungszeitpunkt aus dem letzten Bilanzansatz für das Gebäude vor dem Besteuerungszeitpunkt durch Kürzung um die anteiligen Abschreibungen bis zum Besteuerungszeitpunkt abzuleiten, wenn in diesem Zeitraum keine Veränderungen an dem Grundstück stattgefunden haben.

Wird der Gewinn durch Einnahme-Überschuss-Rechnung ermittelt, ist das Gebäude bei Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen mit dem Restbuchwert im Besteuerungszeitpunkt anzusetzen. Der Restbuchwert berechnet sich regelmäßig aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich zu verrechnender Zuschüsse und der bis zum Besteuerungszeitpunkt in Anspruch genommenen Abschreibungen.

Bei Gebäuden, die sich im Privatvermögen befinden, ist ebenfalls für den Gebäudewert von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich zu verrechnender Zuschüsse und Abschreibungen bis zum Besteuerungszeitpunkt auszugehen.”

Die Übernahme der Steuerbilanzwerte entspricht wohl dem Willen des Gesetzgebers, führt jedoch häufig zu willkürlichen oder zufälligen Ergebnissen – insbesondere bei Inanspruchnahme der degressiven AfA oder von Sonderabschreibungen. Auch sind die Ergebnisse weit entfernt von dem Gedanken einer Bewertung nach der Ertragsfähigkeit.

Rz. 38

Fraglich ist, ob bei der Bewertung für Zwecke der Grunderwerbsteuer die ertragsteuerlichen Werte für die Grundstücke/Gebäude aus der Sicht des Veräußerers (bisherigen Eigentü...