Wenn die GmbH zur Bank wird: So werden vGA bei einem Ges ... / 2. Formelle vGA

a) Allgemeines

Bei einem beherrschenden Gesellschafter ist eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis in der Regel auch dann anzunehmen, wenn es an einer

• zivilrechtlich wirksamen,
• klaren,
• eindeutigen und
• im Voraus abgeschlossenen

Vereinbarung mit der Kapitalgesellschaft darüber fehlt, ob und in welcher Höhe ein Entgelt für eine Leistung des Gesellschafters zu zahlen ist, oder wenn nicht einer klaren Vereinbarung entsprechend verfahren wird (sog. formeller Fremdvergleich). "Die beherrschende Stellung muss im Zeitpunkt der Vereinbarung oder des Vollzugs der Vermögensminderung oder verhinderten Vermögensmehrung vorliegen".^[13]

[13] R 8.5 Abs. 2 KStR; s. auch: FG Münster v. 12.4.2019 – 13 K 3923/16 K,G, EFG 2019, 1328 Rz. 51 m.w.N.

b) Beherrschende Stellung

Beherrschend ist die Stellung eines GmbH-Gesellschafters im Regelfall, wenn der Gesellschafter die Mehrheit der Stimmrechte besitzt und deshalb bei Gesellschafterversammlungen entscheidenden Einfluss ausüben kann. Beachten Sie: Wenn besondere Umstände hinzutreten, die eine Beherrschung der Gesellschaft begründen, reicht auch eine Beteiligung von 50 % oder weniger zur Annahme einer beherrschenden Stellung aus.^[14]

[14] H 8.5 III "Beherrschender Gesellschafter" KStH m.w.N.

c) Zivilrechtliche Wirksamkeit

"Verträge mit beherrschenden Gesellschaftern müssen zivilrechtlich wirksam sein, um steuerlich anerkannt zu werden. Eine Wirksamkeitsvoraussetzung ist ein evtl. bestehendes Schriftformerfordernis".^[15] Rechtsgeschäfte, welche der durch das Gesetz vorgeschriebenen Form ermangeln, sind gem. § 125 S. 1 BGB nichtig. "Der Mangel einer durch Rechtsgeschäft vorgeschriebenen Form hat gem. § 125 S. 2 BGB "im Zweifel" gleichfalls Nichtigkeit zur Folge."Beachten Sie:„Maßgeblich für die Beurteilung der zivilrechtlichen Wirksamkeit ist,

• ob die Einhaltung der Schriftform Gültigkeitsvoraussetzung für den geänderten Vertrag sein soll (konstitutive Schriftform) oder
• ob der Inhalt des Vertrags lediglich zu Beweiszwecken schriftlich niedergelegt werden soll (deklaratorische Schriftform).”^[16]

[15] H 8.5 I "Zivilrechtliche Wirksamkeit" KStH m.w.N.

[16] H 8.5 I "Zivilrechtliche Wirksamkeit" KStH.

d) Klare und eindeutige Vereinbarung

Um steuerlich wirksam zu sein, müssen Vereinbarungen mit beherrschenden Gesellschaftern zudem im Vorhinein klar und eindeutig getroffen sein. Ohne klare und eindeutige Vereinbarung kann eine Gegenleistung nicht als schuldrechtlich begründet angesehen werden. Das gilt nach dem BFH selbst dann, wenn ein Vergütungsanspruch aufgrund gesetzlicher Regelung bestehen sollte, wie z.B. bei einer Arbeitsleistung (§ 612 BGB) oder einer Darlehensgewährung nach Handelsrecht (§§ 352, 354 HGB).^[17]

Daher kommt eine vGA bei beherrschenden Gesellschaftern in Betracht, wenn nicht von vornherein klar und eindeutig bestimmt ist, ob und in welcher Höhe – egal, ob laufend oder einmalig – ein Entgelt gezahlt werden soll. Auch getroffene Vereinbarungen über Sondervergütungen müssen zumindest erkennen lassen, nach welcher Bemessungsgrundlage (Prozentsätze, Zuschläge, Höchst- und Mindestbeträge) die Vergütung errechnet werden soll.^[18]

Kein Berechnungsspielraum: Ein Spielraum bei der Berechnung der Vergütung muss ausgeschlossen sein; "die Berechnungsgrundlagen müssen so bestimmt sein, dass allein durch Rechenvorgänge die Höhe der Vergütung ermittelt werden kann, ohne dass es noch der Ausübung irgendwelcher Ermessensakte seitens der Geschäftsführung oder Gesellschafterversammlung bedarf."^[19]

Durchführung entsprechend der Vereinbarung: Zudem muss für die Fremdüblichkeit entsprechend der Vereinbarung verfahren werden. Wird ein Darlehensvertrag von Anfang an mangels nennenswerter Tilgungsleistungen und Zinszahlungen seitens des Gesellschafters nicht ernsthaft durchgeführt, ist eine behauptete Darlehensvereinbarung zwischen der Kapitalgesellschaft und dem Gesellschafter nicht anzuerkennen und eine vGA ggf. bereits im Zeitpunkt der Darlehensgewährung anzunehmen.^[20]

Leistung an nahestehende Personen: Ebenso bedürfen Leistungen an den beherrschenden Gesellschaftern nahestehende Personen zu ihrer steuerlichen Anerkennung einer im Voraus getroffenen klaren und eindeutigen Vereinbarung.^[21] Bezüglich des Nahestehens kommt es auf den Gesellschafter der GmbH und nicht den Geschäftsführer (GF) an.^[22]

[17] H 8.5 III "Beherrschender Gesellschafter" KStH m.w.N.

[18] H 8.5 III "Beherrschender Gesellschafter" KStH.

[19] H 8.5 III "Beherrschender Gesellschafter" KStH m.w.N.

[20] FG Münster v. 12.4.2019 – 13 K 3923/16 K,G, EFG 2019, 1328, Rz. 54 m.w.N.

[21] H 8.5 III "Beherrschender Gesellschafter" KStH m.w.N.

[22] S. auch: FG Münster v. 12.4.2019 – 13 K 3923/16 K,G, EFG 2019, 1328 Rz. 58.

e) Zwischenfazit und aktueller Rechtsprechungs-Fall

Kann ein Darlehensvertrag zwischen einer GmbH und einer einem Gesellschafter nahestehenden Person, der die GmbH einen Geldbetrag ausgezahlt hat,

• nicht vorgelegt werden und
• erscheint diese behauptete Darlehensgewährung erst lange Zeit nach der angeblichen Ausreichung in der Buchhaltung der GmbH und
• macht die GmbH gegenüber dem Empfänger des Geldes keine Rückzahlungsansprüche geltend,

kann dies nach überzeugender Auffassung des F...