Wenn die GmbH zur Bank wird: So werden vGA bei einem Ges ... / IV. VGA im Zusammenhang mit Gesellschafterverrechnungskonten

1. Ausfall der Forderung oder Verzicht auf Rückzahlung

Keine Vermögensminderung ist die reine Darlehenshingabe, da ihr ein zu aktivierender Rückzahlungsanspruch gegenübersteht, und sie hat auch keine Auswirkung auf den Gewinn. Auch Zahlungen einer Kapitalgesellschaft für private Zwecke ihres Gesellschafters sind Kreditgewährung und nicht vGA, wenn sie von vornherein auf einem bei der Gesellschaft für den Gesellschafter geführten Verrechnungskonto festgehalten werden und von Anfang an die Darlehensrückzahlung gewollt ist.^[26] Das ist auch bei einer Umbuchung (z.B. bei Umwandlung des Sollsaldos auf dem Gesellschafterverrechnungskonto in ein langfristiges Tilgungsdarlehen) der Fall.^[27]

Eine Einkommens- und Vermögensminderung liegt dagegen vor, wenn die Forderung

• (teilweise oder in voller Höhe) uneinbringlich ist und
• insoweit eine Teilwertabschreibung auslöst.^[28]

Keine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis: Diese Vermögensminderung ist nicht durch das Gesellschaftsverhältnis begründet, wenn eine – bei Aufnahme – wirtschaftlich vollwertige Darlehensforderung später uneinbringlich wird und die Gründe hierfür in der Sphäre des Schuldners liegen.^[29]

Eine Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis kann dagegen vorliegen, wenn das Darlehen nach seiner Hingabe uneinbringlich wird und die Gesellschaft nicht rechtzeitig die erforderlichen Maßnahmen trifft, um das Darlehen zu sichern und zurückzuerhalten. Dies kann einem Verzicht auf Rückzahlung gleichkommen und damit als vGA anzusehen sein.^[30]

Beachten Sie: Ist die Teilwertabschreibung einer Forderung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, wird erst durch die bewirkte Vermögensminderung die vGA verwirklicht. Ist eine Teilwertabschreibung unterblieben, kann sie nach dem Grundsatz des formellen Bilanzenzusammenhangs erst in der Schlussbilanz des ersten Jahres nachgeholt werden, dessen Veranlagung noch geändert werden kann.^[31]

Verzicht auf Rückzahlung: Auch ist eine vGA anzunehmen, wenn eine GmbH von Anfang an oder später auf die Rückzahlung der als Darlehen bezeichneten und ihrem beherrschenden Gesellschafter-GF gewährten Beträge verzichtet. Für einen Verzicht (Erlass der Darlehensforderung gem. § 397 BGB), der auch konkludent zustande kommen kann, können unwesentliche Tilgungsbeiträge und eine mangelnde Verzinsung sprechen.^[32]

[26] BFH v. 8.10.1985 – VIII R 284/83, BStBl. II 1986, 481.

[27] FG Münster v. 15.5.2019 – 13 K 2556/15 K,G, GmbHR 2019, 1306 Rz. 30.

[28] FG Münster v. 12.4.2019 – 13 K 3923/16 K,G, EFG 2019, 1328 Rz. 53 m.w.N.

[29] FG Münster v. 12.4.2019 – 13 K 3923/16 K,G, EFG 2019, 1328 Rz. 54.

[30] FG Münster v. 9.6.2021 – 13 K 668/19 E, EFG 2021, 1629 Rz. 46 m.w.N.; NZB wurde zurückgenommen (BFH v. 22.2.2022 – VIII B 87/21, nicht dokumentiert).

[31] BFH v. 18.2.1999 – I R 62/98, GmbH-StB 1999, 243 (Brinkmeier).

[32] FG München v. 25.4.2016 – 7 K 531/15, Rz. 26 m.w.N.

2. Fehlende Rückzahlungsabsicht

Von vornherein keine ernsthafte Vereinbarung: Gleiches gilt bei einem von vornherein nicht ernstlich vereinbarten Darlehen. Kann aufgrund der offensichtlichen wirtschaftlichen Situation des Gesellschafters oder einer ihm nahestehenden Person nicht mit einer Rückzahlung gerechnet werden, liegt insoweit eine Vermögensminderung vor, da der Darlehensgewährung von vornherein kein Gegenwert gegenübersteht und nicht davon auszugehen ist, dass eine Rückzahlungsverpflichtung begründet werden sollte. Beachten Sie: Die Vermögensminderung liegt in diesem Fall bereits im Zeitpunkt der Hingabe der "Darlehensvaluta" vor.^[33]

Keine nennenswerten Tilgungsleistungen und Zinszahlungen: Das Fehlen der Ernsthaftigkeit einer behaupteten Darlehensvereinbarung kann ferner anzunehmen sein, wenn keine nennenswerten Tilgungsleistungen und Zinszahlungen durch den Gesellschafter erfolgen, so dass auch aufgrund der steigenden Zinsbelastung nicht in absehbarer Zeit mit einer Rückzahlung gerechnet werden kann.^[34] Eine derart niedrige Tilgung sah das FG Münster nicht bei einer monatlichen Annuität i.H.v. 3.000 EUR für ein Darlehen von 720.000 EUR, wenn sie die Zinsen (anfänglich 2.400 EUR im Monat) so übersteigt, dass in den ersten beiden Jahren ca. 13.000 EUR tatsächlich getilgt wurden.^[35]

Lange Darlehenslaufzeit: Allein aus einer langen Darlehenslaufzeit (im Streitfall: ca. 40 Jahre) könne – ohne Hinzutreten weiterer Umstände – nach Auffassung des FG Münster nicht der Schluss gezogen werden, dass der Abschluss einer Darlehensvereinbarung nicht ernsthaft gewollt gewesen sei. Dies gelte umso mehr, wenn ein schriftlicher Darlehensvertrag vorliegt, der die Vereinbarung in einer Form dokumentiert, die auch eine Durchsetzung der Darlehensforderung gegenüber späteren Erben ermöglicht.^[36]

Identität der Gesellschafter der darlehensgebenden und -nehmenden Gesellschaft: Das Vorstehende findet gleichermaßen Anwendung bei nahestehenden Personen, zu denen auch Kapitalgesellschaften gehören können. Sind die Gesellschafter der darlehensgebenden und -nehmenden Gesellschaft personenidentisch, ist davon auszugehen, dass die wirtschaftliche Situation bei beiden Gesellschaften – wie z.B. ein "...