Werklieferung oder Werkleistung – Unterschied mit Folgen / 2.3 Lösung

Alle Beteiligten sind Unternehmer, die selbstständig, nachhaltig und mit Einnahmeerzielungsabsicht tätig sind; dass es sich teilweise um ausländische Unternehmer handelt, ist dabei ohne Auswirkung. Alle Unternehmer handeln im Rahmen ihres Unternehmens.

Im ersten Fall liefert Unternehmer S die Heizung. Da er keine weitere Be- oder Verarbeitung vornimmt, liegt der Grundfall der Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG vor. Ort der Lieferung ist dort, wo die Beförderung des Gegenstands zum Abnehmer beginnt, also im Auslieferungslager in Singen.^[1] Die Lieferung durch S ist damit in Deutschland nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar, eine Steuerbefreiung nach § 4 UStG kommt nicht in Betracht.

Da es sich um eine Lieferung nach § 3 Abs. 1 UStG handelt, bleibt S Steuerschuldner für die von ihm ausgeführte Leistung, unabhängig davon, dass er nicht in Deutschland ansässig ist.^[2] S muss – soweit nach dem Sachverhalt von einem Nettopreis für die Heizungskomponenten von 30.000 EUR ausgegangen wird – für die Lieferung 19 %^[3] (5.700 EUR) berechnen, anmelden und an sein Finanzamt in Deutschland abführen.

Praxis-Tipp

Eigenschaft als ausländischer Unternehmer bei Lieferung unerheblich

Bei einer Lieferung kommt es nicht darauf an, ob es sich bei dem leistenden Unternehmer um einen ausländischen Unternehmer handelt oder nicht. Soweit der Ort der Lieferung im Inland ist, führt dies für den leistenden Unternehmer zu einem steuerbaren und steuerpflichtigen Umsatz, für den der leistende Unternehmer grundsätzlich der Steuerschuldner ist.

Der Einbau der Heizung durch H erfolgt im Rahmen einer Werkleistung, da H offensichtlich nur Nebensachen oder Zutaten bei dem Einbau der Heizung verwendet^[4], der Hauptstoff – die Heizung – wird bauseits durch I gestellt und scheidet als Materialbeistellung aus dem Leistungsaustauschprozess aus.^[5] Da die Heizung fest in das Gebäude eingebaut wird, handelt es sich um eine sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück, die dort ausgeführt ist, wo sich das Grundstück befindet.^[6] Die Leistung ist damit in Deutschland steuerbar nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG und unterliegt auch keiner Steuerbefreiung nach § 4 UStG. Steuerschuldner für die Leistung ist H.^[7] H muss dem Leistungsempfänger für die von ihm ausgeführte Werkleistung 19 % Umsatzsteuer (1.900 EUR)^[8] berechnen.

Wichtig

Übertragung der Steuerschuld bei bauleistendem Unternehmer als Leistungsempfänger möglich

Etwas anderes könnte sich im Zusammenhang mit der Steuerschuldnerschaft nur dann ergeben, wenn I – neben der Vermietungstätigkeit – ein Unternehmer wäre, der selbst am Markt Bauleistungen ausführt.^[9] In diesem Fall würde er als bauleistender Unternehmer für die ihm gegenüber ausgeführte Bauleistung zum Steuerschuldner werden.^[10]

Für I ergibt sich kein Vorsteuerabzug aus den ihm gegenüber ausgeführten Leistungen, da er die Leistungen für seine steuerfreie Vermietungstätigkeit nach § 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG verwendet^[11], es liegt auch keine Ausnahme nach § 15 Abs. 3 UStG vor. Eine Option nach § 9 Abs. 1 UStG auf die Steuerpflicht der Umsätze scheidet schon deshalb aus, weil die Wohnungsmieter nicht Unternehmer sind.

Im zweiten Fall führt Unternehmer S eine einheitliche Leistung aus, die in der Verschaffung der Verfügungsmacht^[12] über die Heizung und dem Einbau der Heizung besteht. Da S den Hauptstoff stellt, liegt eine Werklieferung nach § 3 Abs. 4 UStG vor. Dass sich S für den Einbau der Heizung des Subunternehmers H bedient, ist für die Annahme einer einheitlichen Leistung unschädlich, da S gegenüber seinem Vertragspartner die eingebaute und funktionsfähige Heizung schuldet. Durch den Einbau der Heizung in das dem Auftraggeber (= Dritten) gehörende Gebäude, wird auch "ein fremder Gegenstand be- oder verarbeitet"^[13].

Der Ort der Werklieferung durch S bestimmt sich nach § 3 Abs. 5a i. V. m. Abs. 7 Satz 1 UStG^[14] mit dem Ort, wo sich der Gegenstand im Moment der Verschaffung der Verfügungsmacht – hier der Abnahme durch den Auftraggeber – befindet (Stuttgart). Die Werklieferung ist in Deutschland nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und unterliegt auch keiner Steuerbefreiung nach § 4 UStG.

Praxis-Tipp

Unbewegte Lieferung, wenn Gegenstand am Bestimmungsort verändert wird

Im vorliegenden Fall liegt keine Beförderungslieferung nach § 3 Abs. 6 UStG vor, da nicht der Gegenstand der Lieferung, sondern ein Gegenstand anderer Wesensart transportiert wurde. Der vertraglich vereinbarte Gegenstand ("eingebaute Heizung") kann erst dort entstehen, wo der Einbau erfolgt.^[15]

Da die Werklieferung durch einen ausländischen Unternehmer nach § 13b Abs. 7 UStG ausgeführt wird^[16], geht die Steuerschuldnerschaft für die von S gegenüber I ausgeführte Werklieferung auf den Leistungsempfänger I über.^[17] Damit wird I zum Steuerschuldner für die ihm gegenüber ausgeführte Werklieferung, er muss auf den vereinbarten Nettobetrag von 40.000 EUR die Umsatzsteuer mit 19 % (7.600 EUR)^[18] berechnen, gegenüber seinem Finanzamt anmelden und abführen. Die Umsatzsteuer entsteht nach § ...