Kühn/von Wedelstädt, Abgabenordnung und Finanzgerichtsor ... / D. Rechtmäßigkeit – Rechtswidrigkeit

Tz. 7

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Anders als bei Steuerbescheiden ist nach § 131 AO auch die Korrektur von rechtmäßigen Steuerverwaltungsakten möglich, da es sich regelmäßig um Ermessenentscheidungen handelt, bei denen mehrere Entscheidungen rechtmäßig sein können.

Tz. 8

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Ein Verwaltungsakt ist rechtmäßig, wenn er aufgrund eines Gesetzes (s. § 4 AO) ergangen ist und im Zeitpunkt seines Erlasses mit den gesetzlichen Bestimmungen im Einklang steht. Ermessensentscheidungen sind darüber hinaus nur dann rechtmäßig, wenn die Finanzbehörde von ihrem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung entsprechenden Weise Gebrauch macht und die gesetzlichen Grenzen des Ermessens nicht überschreitet (s. § 5 AO). Dies setzt voraus, dass der richtige Sachverhalt der Entscheidung zugrunde gelegt wird. Abzustellen ist für die Prüfung der Rechtmäßigkeit auf den Zeitpunkt des Wirksamwerdens, also die Bekanntgabe des Verwaltungsakts, bei Ermessensentscheidungen auf den Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung, also i. d. R. der Zeitpunkt des Erlasses der Einspruchsentscheidung. § 102 Satz 3 FGO gestattet es den Finanzbehörden jedoch bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht ihre Ermessenserwägungen zu ergänzen (s. § 5 AO Rz. 35). Eine nachträgliche Änderung der Sach- und Rechtlage führt nicht zur Rechtswidrigkeit, soweit diese nicht rückwirkende Kraft hat (BFH v. 09.12.2008, VII R 43/07, BStBl II 2009, 344). Die Änderung der Rechtsprechung stellt keine Änderung der Rechtslage dar, da sie die von Anfang an bestehende Rechtslage klarstellt (von Wedelstädt in Gosch, § 130 AO Rz. 31). Die Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts ergibt sich aus seinem Ausspruch (Tenor) und nicht aus der Begründung. So ist auch für die Rechtmäßigkeit eines geänderten Bescheids entscheidend, ob die Änderung tatsächlich zu Recht erfolgt ist; unerheblich – da die Begründung betreffend – ist, ob das FA die zutreffende Vorschrift als Änderungsgrundlage angegeben hat (BFH v. 10.06.1999, IV R 25/98, BStBl II 1999, 545).

Tz. 9

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Ein Verwaltungsakt ist rechtswidrig, wenn er ohne Rechtsgrundlage oder unter Verstoß von Rechtsnormen des materiellen Rechts oder des Verfahrensrechts erlassen wurde oder ermessensfehlerhaft (s. § 5 AO Rz. 36 ff.) ist. Rechtswidrig ist ein Steuerveraltungsakt auch, wenn er auf einem falschen Sachverhalt beruht. Bei einer Heilung nach § 126 AO, Umdeutung nach § 128 AO und Berichtigung offenbarer Unrichtigkeiten nach § 129 AO wird der Verwaltungsakt rechtmäßig. Eine Korrektur nach § 130 AO scheidet dann aus; es verbleibt allenfalls die Widerrufsmöglichkeit nach § 131 AO. Mängel, die unter § 127 AO fallen, können zwar vom Steuerpflichtigen nicht zum Anlass eines Korrekturbegehrens gemacht werden, wenn der Verwaltungsakt materiell richtig ist; die Finanzbehörde kann den Verwaltungsakt jedoch zurücknehmen oder widerrufen. Leidet der Verwaltungsakt an einem besonders schwerwiegenden und offenkundigen Fehler, ist er nichtig und entfaltet keine Rechtswirkungen (s. § 125 Abs. 1 AO); er kann jedoch zur Beseitigung des Rechtsscheins nach § 130 AO zurückgenommen werden.