Preißer/Seltenreich/Königer, Erbschaft- und Schenkungste ... / 2.14 Rückfall von Schenkungen an Eltern (§ 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG)

2.14.1 Allgemeines

Rz. 206

Mit der Steuerbefreiung des § 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG soll verhindert werden, dass bereits zuvor an Abkömmlinge geschenktes Vermögen, welches aufgrund eines Todesfalles an den Schenker zurückfällt, erneut besteuert wird. Ansonsten würde dieses z. B. bei einer Folgeschenkung an einen anderen Abkömmling dreifach der Steuer zu unterwerfen sein.

Nicht entscheidend ist, wann der Rückfall erfolgt und ob dies aufgrund gesetzlicher oder testamentarischer Erbfolge geschieht.

Entsprechend dem Gesetzeswortlaut gilt die Steuerbefreiung jedoch nicht für Rückerwerbe aufgrund von Schenkungen. Hier wäre alternativ im Vorfeld eine Schenkung unter Widerrufsvorbehalt oder unter Vereinbarung einer Rückfallklausel zu empfehlen.

2.14.2 Zurückgefallene Vermögensgegenstände

Rz. 207

Die Finanzverwaltung legt hier entsprechend dem Gesetzestext strenge Maßstäbe an. Die zurückfallenden Vermögensgegenstände müssen mit den im Vorfeld zugewendeten Gegenständen identisch sein (s. R E 13.6 Abs. 2 ErbStR). Ausgeschlossen ist auch der Erwerb von Vermögensgegenständen, die im Austausch der zugewendeten Gegenstände in das Vermögen des Beschenkten gelangen, denn diese verkörpern allenfalls den Wert der zugewendeten Gegenstände (s. BFH vom 22.06.1994, BStBl II 1994, 656 bezüglich einer Enteignungsentschädigung für ein Grundstück).

Surrogate sind grundsätzlich von der Steuerbefreiung ausgeschlossen, ausgenommen es besteht bei objektiver Betrachtung Art- und Funktionsgleichheit. Dies kann z. B. ein mit dem geschenkten Bargeld angelegtes Sparbuch oder ein Festgeldkonto sein, wobei bereits die Anlage in einem Aktiendepot befreiungsschädlich sein dürfte. Beim Anfall einer Lebensversicherung mit Tod des Abkömmlings und der Schenkung der Versicherungsprämien zu Lebzeiten ist nur der zum Besteuerungszeitpunkt zustehende Rückkaufswert und nicht die gesamte Versicherungsleistung begünstigt.

Rz. 208

Wertsteigerungen, die ausschließlich auf einer wirtschaftlichen Entwicklung beruhen, erkennt die Finanzverwaltung hingegen als unschädlich an. Dies gilt jedoch nicht, wenn die beschenkte Person den Wert der zugewendeten Vermögensgegenstände durch Einsatz von Kapital oder Arbeit erhöht hat (wie z. B. der Bau eines Gebäudes auf dem geschenkten Bauplatz). Auch die aus dem zugewendeten Vermögensgegenstand gezogenen Früchte sowie die aus diesen Früchten erworbenen Gegenstände sind nicht steuerbefreit. Die stringente Haltung der Finanzverwaltung wurde mit BFH-Urteil vom 22.06.1994 (BStBl II 1994, 759) bestätigt. Fraglich ist, wie die Abgrenzung zwischen der Wertsteigerung aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung und dem eigenen (Arbeits-)Einsatz des Beschenkten bei Rückfall einer Personengesellschaftsbeteiligung zu beurteilen ist. Ein Vergleich des Werts der Beteiligung zum Zeitpunkt der Schenkung durch den Elternteil und zum Zeitpunkt des Vermögensrückfalls kann erste Anhaltspunkte bieten. Bei gleichbleibender Wirtschaftslage kann der Differenzbetrag vereinfacht dem eigenen Einsatz des Beschenkten zuzurechnen sein und unterfällt damit nicht der Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG. Bei steigenden wirtschaftlichen Entwicklungen könnte ein positiver Differenzbetrag seit der Schenkung in einen steuerbefreiten wirtschaftlichen Mehrwert und einen nicht steuerbefreiten persönlichen Arbeits-Mehrwert bspw. anhand statistischer Gewinnentwicklungen vergleichbarer Branchenunternehmen aufgeteilt werden. Abgesehen davon stellt sich die Frage, wie sich der Tod des Beschenkten bzw. dann des Unternehmers auf Ebene der Feststellung des Betriebsvermögenswerts nach § 157 Abs. 5 BewG zum Zeitpunkt des Vermögensrückfalls auswirkt.

2.14.3 Eltern/Voreltern und Abkömmlinge

Rz. 209

Der Eltern- bzw. Vorelternbegriff und der der Abkömmlinge beziehen sich auf das Verwandtschaftsverhältnis i. S. d. § 15 ErbStG.

2.14.4 Schenkung oder Übergabevertrag

Rz. 210

Entsprechend dem Gesetzestext muss der zurückgefallene Gegenstand zunächst im Wege einer Schenkung oder eines Übergabevertrags (Vertrag zur Vorwegnahme der Erbfolge, manchmal mit einer Gegenleistung verbunden) dem Abkömmling zugeflossen sein. Ob für diesen Vorgang überhaupt eine Steuer festgesetzt wurde (z. B. wegen des persönlichen Freibetrags), ist jedoch ohne Belang.

2.14.5 Personenidentität

Rz. 211

Der Rückfall bleibt nur für den ursprünglichen Schenker steuerfrei. Unschädlich ist, wenn dies lediglich mittelbar, wie z. B. in Form einer Nacherbschaft, geschieht.

Vorsicht ist bei Ehegatten, die im Güterstand der Gütergemeinschaft (s. § 4 Rn. 5) leben, geboten. Begünstigt ist nur der Ehegatte, aus dessen Vermögen (z. B. Vorbehaltsgut) die ursprüngliche Schenkung stammt. Fällt der Vermögensgegenstand jedoch an beide Ehegatten/Elternteile zurück, kann die Steuerbefreiung auch nur anteilig gewährt werden (Alternativlösung: Ausschlagung der Erbschaft zugunsten des ursprünglichen Schenkers). Ausgenommen sind Vorschenkungen aus dem Gesamtgut einer Gütergemeinschaft, da hier beide Elternteile als ursprüngliche Schenker angesehen werden. Über den Fall des Vorversterbens eines Elternteils der Gütergemeinschaft und dem entsprechenden Rückfall nur an den überlebenden Elternteil hatte da...