Rz. 533
Sofern ein Ehegatte die Steuerschuld des anderen Ehegatten zahlt, z. B. Einkommensteuer im Rahmen einer getrennten Veranlagung oder USt, wenn der andere Ehegatte Unternehmer ist, liegt darin grundsätzlich eine freigebige Zuwendung.
Rz. 534
Bei zur ESt zusammenveranlagten Ehegatten ist Folgendes zu berücksichtigen: Wird die Einkommensteuer von einem Ehegatten entrichtet, erhält dieser cessio legis nach § 426 Abs. 1 Satz 1 BGB einen Ausgleichsanspruch gegen den anderen Ehegatten. Dieser Ausgleichsanspruch stellt eine Gegenforderung für die Steuerzahlung dar, so dass insoweit noch keine Bereicherung des anderen Ehegatten eintritt. Verzichtet der die Einkommensteuer zahlende Ehegatte allerdings auf diesen Anspruch, was ausdrücklich oder auch konkludent geschehen kann (s. BFH vom 15.01.2003, BStBl II 2003, 267), liegt insoweit eine freigebige Zuwendung an den anderen Ehegatten vor. Gleiches gilt nach dem Urteil des FG Hessen vom 29.08.2011 (ZEV 2012, 9, allerdings aus anderen Gründen aufgehoben durch BFH-Urteil vom 20.11.2013, BFH/NV 2014, 716) dann, wenn ein Ehegatte auf den Ausgleich des Steuererstattungsbetrags aus der Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer verzichtet (vgl. auch Crewe, PFB 2012, 231).
Rz. 535
Der Verzicht auf den Ausgleichsanspruch hat allerdings auch zur Folge, dass die Forderung untergeht und beim Tod des begünstigten Ehegatten vom Erben (meist der andere Ehegatte) nicht mehr als Nachlassverbindlichkeit abgezogen werden kann. Im umgekehrten Fall, wenn nämlich kein Verzicht erklärt wird und auch keine Ausgleichsvereinbarung getroffen wird, entsteht zwar keine Schenkungsteuer, da keine freigebige Zuwendung vorliegt, dies wirkt sich jedoch dann negativ aus, wenn der anspruchsberechtigte Ehegatte stirbt und vom begünstigten Ehegatten beerbt wird (Weinmann in M/W, § 7 Rn. 139).
Rz. 536
In diesem Zusammenhang stellt sich die weitere Frage, ob im Falle, dass der eine Ehegatte positive und der andere Ehegatte negative Einkünfte hat, die Zustimmung des Ehegatten mit den negativen Einkünften zur Zusammenveranlagung eine freigebige Zuwendung in Höhe der durch die Verrechnungsmöglichkeit ersparte Steuer an den Ehegatten mit den positiven Einkünften darstellt. Dies ist nicht der Fall. Die Zustimmung des Ehegatten mit den negativen Einkünften zur Zusammenveranlagung stellt keine schenkungsteuerbare Zuwendung an den begünstigten Ehegatten dar, da der Zustimmende nur auf eine Erwerbsaussicht verzichtet, die (noch) kein tauglicher Zuwendungsgegenstand ist. Letzteres ergibt sich aus der zivilrechtlichen Regelung des § 517 BGB (FG Rheinland-Pfalz vom 04.10.2001, EFG 2002, 209, durch BFH-Urteil vom 02.07.2004, BFH/NV 2004, 1511 aus anderen Gründen aufgehoben; s. dazu auch Rn. 72 und Rn. 243 sowie Gebel in T/G/J/G, § 7 Rn. 178; Weinmann in M/W, § 7 Rn. 139; a. A. Niedersächsisches FG vom 02.04.1987, EFG 1987, 571). Findet hingegen ein Ausgleich der erzielten Steuerersparnis vom Ehegatten mit den positiven Einkünften an den Ehegatten mit den negativen Einkünften statt, nimmt das FG Rheinland-Pfalz (vom 04.10.2001, EFG 2002, 209) mangels einer bestehenden Verpflichtung zum Ausgleich der Steuerersparnis eine freigebige Zuwendung an den Ehegatten mit den negativen Einkünften an (s. auch Gebel in T/G/J/G, § 7 Rn. 178 sowie kritisch zu diesem Ergebnis Schuck in V/S/W, § 7 Rn. 27 mit überzeugenden grundsätzlichen Argumenten).
Rz. 537
Letzteres lässt sich gestalterisch vermeiden, indem die Ehegatten eine Ehegatteninnengesellschaft gründen, wobei hierfür lediglich erforderlich ist, dass der Zweck der Gesellschaft über den typischen Rahmen der ehelichen Lebensgemeinschaft hinausgeht (s. Fumi, EFG 2002, 211; Gebel, in T/G/J/G, § 7 Rn. 179; Schlünder/Geißler, ZEV 2005, 505; Nebe, NWB 2011, 3383). Leistungen eines Gesellschafters an die Gesellschaft stellen keine freigebigen Zuwendungen dar s. Rn. 411). Daher sind Leistungen, die von einem Gesellschafter aus seinem Vermögen erbracht werden, keine freigebige Zuwendung an den anderen Ehegatten-Gesellschafter, wenn die Leistung in einem rechtlichen Zusammenhang mit dem Gesellschaftszweck steht. Im Übrigen können Ehegatteninnengesellschaften zu allen Zwecken gegründet werden, die den typischen Rahmen der ehelichen Lebensgemeinschaft überschreiten. Zu denken ist dabei z. B. an einen gemeinsamen Vermögensaufbau, soweit er die gemeinsame Wohngrundlage (Familienwohnheim) überschreitet und § 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG daher nicht anwendbar ist.