Preißer/Seltenreich/Königer, Erbschaft- und Schenkungsteuer, Bewertungsgesetz, BewG § 95 BewG Begriff des Betriebsvermögens

Ausgewählte Literaturhinweise:

Bron/Bellgardt, Der Brexit und die Nachfolgeplanung. Erbschaft-, schenkung- und wegzugsteuerliche Implikationen durch den Austritt Großbritanniens aus der EU, ErbStB 2021, 186; Große, Unternehmensbewertung und Stille-Reserven-Klausel nach § 8c Abs. 1 S. 5 KStG n. F., WPg 2019, 1000; Halaczinsky, Ausgewählte Fragen der Bewertung für Erbschaft-/Schenkungssteuerzwecke, UVR 2018, 339; Höne, Betriebsvermögen: Aktuelles, Praxisfragen und Antworten, NWB 2020, 258; Höne, Erbschaftssteuer-Richtlinien 2019 – Überblick über die wichtigsten Regelungen, NWB 2019, 366; Hübner/Fritz/Grünwald, Erbschaftsteuerliches Stichtagsprinzip und latente Ertragsteuern auf stille Reserven, ZEV 2019, 390; Kaminski, neue Regelungen für Betriebsvermögen bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer, Stbg 2016, 441; Kirschstein, Berechnung zur Ermittlung des steuerpflichtigen Betriebsvermögens gemäß §§ 13a, 13b ErbStG, ErbStB 2017, 148; König, Besonderheiten bei der Bewertung von Anteilen an inhabergeführten Unternehmen, DStR 2019, 1502; Korezkij/Stalleiken, Neues zur Betriebsvermögensnachfolge durch die ErbStR und ErbStH, WPg 2020, 408; Kummer/Wangler, Wahl der Unternehmensbewertungsmethode nach der Erbschaftsteuerreform 2016, DB 2017, 1917; Lorenz, Beweislastfragen im Rahmen der erbschaftsteuerlichen Unternehmensbewertung, DStR 2017, 1681; Mertes/Frank, Erbschaftsteuerlich begünstigte Übertragung von Besitzunternehmen in Betriebsaufspaltungsfällen, DStR 2020, 2111; Meyering, Abgrenzung begünstigten Vermögens nach dem ErbStG-E – eine ökonomische Analyse, DStR 2016, 770; Popp, Zur Überprüfung von Unternehmensbewertungen bei steuerlichen Bewertungsanlässen, WPg 2017, 850; Ruthardt/Hachmeister, Unternehmensbewertung für die Erbschaftsteuer in Deutschland und den USA, DStR 2016, 1127; Wighardt, Zum erbschaftsteuerlichen Verwaltungsvermögen bei einer Betriebsaufspaltung, ZEV 2019, 171; Winkler/Carlé, KöMoG: Optionsmodell und Erbschaft-/Schenkungsteuerrecht, NWB 2021, 2508.

Ausgewählte Rechtsprechung:

BFH vom 25.10.2000, BStBl II 2001, 92;

BFH vom 27.01.1999, BStBl II 1999, 206;

BFH vom 09.05.1996, BStBl II 1996, 642;

BFH vom 17.02.1993, BStBl II 1993, 584;

FG Münster vom 15.04.2021, EFG 2021, 1179.

1 Einführung

1.1 Ertragssteuerrechtliche Grundsätze als Maßstab für den Begriff des Betriebsvermögens

Rz. 1

In § 95 BewG wird der Begriff des BV definiert und dessen Umfang festgelegt. Dazu enthält das Gesetz keine eigenständige Definition, sondern knüpft an den Begriff des Gewerbebetriebs in § 15 Abs. 1 und 2 EStG an. Für Umfang und Zuordnung von Wirtschaftsgütern zum BV gelten damit die ertragsteuerrechtlichen Grundsätze bei der Gewinnermittlung, soweit das ErbStG oder das BewG nicht Abweichungen festlegten (vgl. R B 95 Abs. 1 Satz 1 ErbStR). Diese Anknüpfung an die ertragsteuerrechtlichen Grundsätze führt bei bilanzierenden Gewerbetreibenden zur (grundsätzlichen) Bestandsidentität von Steuerbilanz und dem bewertungsrechtlichen Vermögen (vgl. R B 95 Abs. 2 Satz 1 ErbStR; BFH vom 27.01.1999, BStBl II 1999, 206; BFH vom 16.06.1999, BFH/NV 2000,10; zu der nur bei Einzelbewertung erforderlichen Vermögensaufstellung allgemein s. R B 109.3 Abs. 4 ErbStR). Die Bestandsidentität gilt nur hinsichtlich des Ansatzes dem Grunde nach; für den Ansatz der Höhe nach gelten nicht die Buchwerte, sondern der gemeine Wert (§ 109 BewG).

Es besteht aber keine formalrechtliche Bindung an die Steuerbilanz, sondern nur inhaltlich gleiche Zuordnungskriterien. Fehlerhafte Ansätze dem Grunde nach von vermeintlichen BV oder fehlende Ansätze von BV in der Steuerbilanz sind bewertungsrechtlich zu korrigieren (vgl. Wälzholz in V/S/W, § 95 Rz. 6).

Rz. 2

Wesentliche Durchbrechungen des Grundsatzes der Bestandsidentität zwischen Steuerbilanz und bewertungsrechtlich zu berücksichtigendem BV sind insb. (vgl. R B 95 Abs. 2 Satz 2 ErbStR):

• Gewinnansprüche eines Gesellschafters einer KapG gegen eine von ihm beherrschte Gesellschaft als sonstiger Abzug bei der beherrschten Gesellschaft (§ 103 Abs. 2 BewG),
• Rücklagen (§ 103 Abs. 3 BewG),
• Bilanzposten i. S. d. § 137 BewG,
• selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens sowie geschäftswert-, firmenwert- oder praxiswertbildende Faktoren, denen ein eigenständiger Wert zugewiesen werden kann, z. B. Kundenstamm, Know-how (vgl. R B 11.5 Abs. 3 Satz 4 und 5 ErbStR),
• Rückstellungen (vgl. R B 11.5 Abs. 3 Satz 3 ErbStR).

Aufgrund des Grundsatzes der Bestandsidentität zwischen Steuerbilanz und BV ist es beispielsweise ausgeschlossen, im BV eine Rückstellung für eine Pensionsverpflichtung anzusetzen, die bei der ertragsteuerlichen Gewinnermittlung nicht angesetzt wurde (BFH vom 16.06.1999, BFH/NV 2000, 10).

1.2 Persönlicher Anwendungsbereich

Rz. 3

Die Vorschrift gilt unmittelbar nur für

• den gewerblichen Einzelunternehmer i. S. v. § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG,
• die in § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG aufgeführten gewerblich tätigen PersG (OHG, KG oder andere PersG wie die atypisch stille Gesellschaft oder die atypische Unterbeteiligung, bei denen die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind (s. dazu auch § 97 Abs. 1 Nr. 5 BewG sowie FM Bayern vom 23.09.2009, DStR 2...