Reuber, Die Besteuerung der Vereine, Die Besteuerung der ... / 2. Gemeinnützige Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen i. S. d. § 1 Abs. 1 Nr. 4 und 5 KStG als Einbringerin

Tz. 71

Stand: EL 116 – ET: 04/2020

Aus dem Personenkreis i. S. d. § 1 Abs. 1 Nr. 4 und 5 KStG kommen vor allem gemeinnützige eingetragene und nichteingetragene Vereine sowie gemeinnützige rechtsfähige und nichtrechtsfähige Stiftungen als Einbringende in Betracht. Im Folgenden wird daher, soweit keine Besonderheiten bestehen, nur der gemeinnützige Verein als Einbringender bzw. die gemeinnützige Stiftung als Einbringerin genannt.

Von den unterschiedlichen Formen der Sacheinlage kommt die Ausgliederung (s. § 123 Abs. 3 UmwG) nur in Betracht für gemeinnützige e. V. und für gemeinnützige rechtsfähige Stiftungen (. s. UmwSt-Erl 2011, Rn. 01.44, und s. Hörtnagl, in S/H/S, 7. Aufl., § 124 UmwG Rn. 38 und s. Rz 48).

2.1 Gemeinnützigkeitsrechtliche Beurteilung der Einbringung von Betriebsvermögen

Tz. 72

Stand: EL 116 – ET: 04/2020

Für die Einbringung von BV durch gemeinnützige Vereine und Stiftungen in eine Kapitalgesellschaft bestehen gemeinnützigkeitsrechtlich keine Besonderheiten.

Von besonderer Bedeutung in der Praxis ist die Einbringung des steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs "Fußball-Lizenzspielbetrieb" in eine entsprechende steuerpflichtige Kapitalgesellschaft (GmbH, AG oder KGaA). Diese kann sich in Form der Ausgliederung (s. § 123 Abs. 3 UmwG) oder als "normale" Sacheinlage vollziehen.

2.2 Umwandlungssteuerrechtliche Beurteilung der Einbringung von Betriebsvermögen

Tz. 73

Stand: EL 116 – ET: 04/2020

Für die Einbringung von BV durch gemeinnützige Vereine und Stiftungen in eine Kapitalgesellschaft bestehen auch umwandlungssteuerlich – bis auf die in Tz. 73 angesprochenen Fragen – keine Besonderheiten.

Zunächst stellt sich die Frage, ob gemeinnützige Vereine und Stiftungen, die bisher nicht bilanzieren, zur Anwendbarkeit des § 20 UmwStG verpflichtet sind, d. h. die Gewinnermittlung zum steuerlichen Übertragungsstichtag – und damit einmalig – auf den BV-Vergleich umstellen müssen.

Dies ist m. E. zu bejahen. Zum einen folgt dies aus § 1 Abs. 5 Nr. 4 UmwStG, wonach der Buchwert der Wert ist, "der sich nach den steuerlichen Vorschriften über die Gewinnermittlung in einer für den steuerlichen Übertragungsstichtag aufzustellenden Steuerbilanz ergibt oder ergäbe" (s. UmwSt-Erl 2011, Rn 01.57).

Zum anderen folgt dies aus allgemeinen Grundsätzen. Denn die Sacheinlage i. S. d. § 20 Abs. 1 UmwStG ist dem Grunde nach eine Betriebsveräußerung (s. UmwSt-Erl 2011, Rn 00.02) und erfüllt damit den Tatbestand des § 16 Abs. 1 Satz 1 EStG i. V. m. § 16 Abs. 2 Satz 2 EStG (Anhang 10). Danach ist der Wert des BV oder des Anteils für den Zeitpunkt der Veräußerung nach § 4 Abs. 1 oder nach § 5 EStG (Anhang 10) zu ermitteln. Dies erfordert eine Umstellung der Gewinnermittlungsart, wenn der Einbringende bisher seinen Gewinn gem. § 4 Abs. 3 EStG berechnet hat (s. Schmitt in S/H/S, 6. Aufl., § 20 UmwStG Rn. 403).

Tz. 74

Stand: EL 116 – ET: 04/2020

Beim Fall der Einbringung des steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs "Fußball-Lizenzspielbetrieb" stellt sich die Frage, unter welchen Voraussetzungen die Einbringung eines Betriebs i. S. d. § 20 Abs. 1 UmwStG erfüllt ist. Dabei ist davon auszugehen, dass der Zweckbetrieb "Amateur-Fußball" und der steuerpflichtige wirtschaftliche Geschäftsbetrieb "Fußball-Lizenzspielbetrieb" jeweils ein Betrieb i. S. d. § 20 Abs. 1 UmwStG sind.

In den Fällen, in denen der Verein nicht über ein eigenes Stadion verfügt, sondern ihm das Stadion von der betreffenden Stadt – entgeltlich oder unentgeltlich – zur Verfügung gestellt wird, ist m. E. stets davon auszugehen, dass sowohl der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb als auch der Zweckbetrieb als Betrieb i. S. d. § 20 Abs. 1 UmwStG anzusehen sind.

Übt der Verein dagegen den Spielbetrieb beider Bereiche im vereinseigenen Stadion aus, ist zunächst zu prüfen, welchem Bereich das Stadion bisher als BV zugeordnet ist. Das Stadion ist sowohl für den Zweckbetrieb "Amateur-Fußball" als auch für den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb "Bundesliga-Fußball" wesentliche Betriebsgrundlage. Ohne die Miteinbringung dieser wesentlichen Betriebsgrundlage erfüllt die Einbringung des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs "Fußball-Lizenzspielbetrieb" nicht die Voraussetzungen eines Betriebs i. S. d. § 20 Abs. 1 UmwStG (generell hierzu s. Orth, in Sport-Kapitalgesellschaft, Boorberg-Vlg, Reihe "Recht und Sport", Bd 25, 80). Als Lösung i. S. d. § 20 Abs. 1 UmwStG bietet es sich an, nach dem Verhältnis der tatsächlichen Nutzung Bruchteilseigentum (s. UmwSt-Erl 2011, Rn 15.08) einzuräumen (zum speziellen Fall s. Orth, in Sport-Kapitalgesellschaft, Boorberg-Vlg, Reihe "Recht und Sport", Bd 25, 81) und dieses Bruchteilseigentum miteinzubringen.