Reuber, Die Besteuerung der Vereine, Krankenhäuser / III. Zweckbetrieb Krankenhäuser

Tz. 3

Stand: EL 139 – ET: 10/2024

§ 67 AO (Anhang 1b) legt fest, unter welchen Voraussetzungen ein Krankenhaus beziehungsweise dessen Tätigkeiten einen Zweckbetrieb begründen können. § 67 AO (Anhang 1b) ist aber auch lex specialis für Wohlfahrtspflegeeinrichtungen besondere Zweckbetriebsregelung des § 66 AO (Anhang 1b) und geht damit vor. Dies hat zur Folge, dass ein Krankenhaus als Zweckbetrieb nicht zusätzlich die Voraussetzungen des § 66 AO (Anhang 1b) erfüllen muss (AEAO Nr. 4 zu § 67 AO, Anhang 2).

1. Begriff des Krankenhauses

Tz. 4

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Der Begriff des Krankenhauses selbst ist weder in § 67 AO (Anhang 1b) noch in anderen steuergesetzlichen Regelungen definiert.

Allgemein wird deshalb auf die Definition des Krankenhausbegriffes, wie sich dieser in § 2 Krankenhausfinanzierungsgesetz findet, abgestellt. So hat auch der BFH im Urteil vom 06.04.2005 (BStBl II 2005, 545) auf diese Definition abgestellt. Zwischenzeitlich stellt auch der AEAO zu § 67 AO auf diesen Krankenhausbegriff ab. Nach dieser Vorschrift sind Krankenhäuser Einrichtungen, in denen durch ärztliche und pflegerische Hilfeleistungen Krankheiten, Leiden oder Körperschäden festgestellt, geheilt oder gelindert werden sollen oder Geburtshilfe geleistet wird und in deren Häusern die zu versorgenden Personen untergebracht und gepflegt werden. Unter den Krankenhausbegriff fallen auch Diagnosekliniken, Kurkliniken und Sanatorien (OFD Cottbus vom 18.12.1998, BB 1999, 407).

2. Umfang des Zweckbetriebs

Tz. 5

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Der AEAO zu § 67 AO (Anhang 2) regelt heute ausdrücklich, dass zum Zweckbetrieb Krankenhaus alle Einnahmen und Ausgaben gehören, die mit den ärztlichen und pflegerischen Leistungen an den Patienten als Benutzer des jeweiligen Krankenhauses zusammenhängen. Dies umfasst beispielsweise auch ausdrücklich die an ambulant behandelte Patienten erbrachten Leistungen. Folgerichtig liegt ein Krankenhaus vor, wenn es zum Zweck stationärer und teilstationärer medizinischer Behandlung an Patienten medizinische Leistungen, Verpflegung, Unterkunft und Nebenleistungen erbringt. Hierzu gehört ausdrücklich auch die Versorgung ambulanter Patienten (AEAO zu § 67 AO 2. Abs. Satz 2, Anhang 2). Schon bisher gehören zum Zweckbetrieb Krankenhaus sog. Institutsambulanzen nach § 117 SGB V, Institutsermächtigungen i. S. v. § 116 und § 116b SGB V oder Hochschulambulanzen nach § 117 SGB V.

Tz. 6

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Im BFH-Urteil vom 31.07.2013 (BStBl II 2015, 123) hat der BFH ausdrücklich festgestellt, dass der Krankenhausbegriff auch Einnahmen und Ausgaben umfasst, die im Zusammenhang mit der Abgabe von Medikamenten an ambulante Patienten stehen (vgl. Stichwort Krankenhausapotheke). Vom Krankenhausbegriff sind deshalb auch typischerweise Leistungen erfasst, die von einem Krankenhaus gegenüber seinen Patienten erbracht werden, soweit das Krankenhaus zur Sicherstellung seines Versorgungsauftrags von Gesetzes wegen zu diesen Leistungen befugt ist und der Sozialversicherungsträger entsprechende Kosten trägt (AEAO zu § 67 AO i. d. F. BMF vom 21.01.2019).

Maßgebend ist, dass die Krankenhausleistung vom Versorgungsauftrag umfasst ist. Nach § 8 Abs. 1 Satz 4 KhG sind dies Leistungen, die ein Krankenhaus unabhängig von der Art der Krankenversicherungsträger erbringen kann. Für die ertragsteuerliche Beurteilung wird hierbei davon ausgegangen, dass Leistungen außerhalb dieses Versorgungsauftrags nicht in einem Zweckbetrieb erbracht werden können. Ebenso klargestellt ist zwischenzeitlich, dass auch die Behandlungsleistung zum Zweckbetrieb Krankenhaus gehört, wenn die Behandlung von Patienten des Krankenhauses durch einen ermächtigten Arzt als Dienstaufgabe innerhalb seiner nicht selbstständigen Tätigkeit erbracht wird.

Zum Zweckbetrieb Krankenhaus gehören nach der Rechtsprechung aber auch Belegkrankenhäuser, bei denen nur die Patienten der Belegärzte behandelt und untergebracht werden.

3. Weitere Voraussetzungen des Zweckbetriebs

Tz. 7

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§ 67 AO (Anhang 1b) regelt weiter, unter welchen Grundvoraussetzungen der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb Krankenhaus als steuerbegünstigter Zweckbetrieb zu qualifizieren ist. § 67 AO (Anhang 1b) unterscheidet hierbei zwischen Krankenhäusern, die in den Anwendungsbereich des Krankenhausentgeltgesetzes und der Bundespflegesatzverordnung fallen. § 67 AO lautet heute:

„(1) Ein Krankenhaus, das in den Anwendungsbereich des Krankenhausentgeltgesetzes oder der Bundespflegesatzverordnung fällt, ist ein Zweckbetrieb, wenn mindestens 40 Prozent der jährlichen Belegungstage oder Berechnungstage auf Patienten entfallen, bei denen nur Entgelte für allgemeine Krankenhausleistungen (§ 7 des Krankenhausentgeltgesetzes, § 10 der Bundespflegesatzverordnung) berechnet werden.

(2) Ein Krankenhaus, das nicht in den Anwendungsbereich des Krankenhausentgeltgesetzes oder der Bundespflegesatzverordnung fällt, ist ein Zweckbetrieb, wenn mindestens 40 Prozent der jährlichen Belegungstage oder Berechnungstage auf Patienten entfallen, bei denen für die Krankenhausleistungen kein höheres Entgelt als nach Absatz 1 be...