BFH Urteil vom 01.12.1995 - III R 125/93 | Steuer Office Basic | Steuern

Entscheidungsstichwort (Thema)

Haushaltsfreibetrag: Maßgeblichkeit der melderechtlichen Verhältnisse, nachträgliche Ummeldung oder Anmeldung, Hauptwohnsitz/Nebenwohnsitz - keine Berücksichtigung eines neuen Tatsachenvortrags im Revisionsverfahren

Leitsatz (amtlich)

Ob ein Kind im Veranlagungszeitraum --als Voraussetzung für die Gewährung eines Haushaltsfreibetrages nach § 32 Abs. 7 Satz 1 EStG 1990 und folgende Jahre-- in der Wohnung des Steuerpflichtigen gemeldet ist, richtet sich grundsätzlich nach dem Tag des Eingangs der melderechtlichen Anmeldung oder Ummeldung. Eine nach Ablauf des Veranlagungszeitraumes vorgenommene, nachträgliche Anmeldung oder Ummeldung kann nicht berücksichtigt werden (Anwendung der Grundsätze des BFH-Urteils vom 27. Juli 1984 VI R 124/80, BFHE 142, 119, BStBl II 1985, 8, auch auf die ab 1990 geltende Gesetzesfassung).

Orientierungssatz

1. Für die Anknüpfung des Haushaltsfreibetrages an die melderechtlichen Verhältnisse ist es unbeachtlich, ob das Kind in der Wohnung dessen, der den Freibetrag begehrt, mit seinem Hauptwohnsitz oder einem Nebenwohnsitz gemeldet ist oder ob für die Berücksichtigung des Haushaltsfreibetrags nur ein Elternteil oder beide Elternteile in Betracht kommen (Ausführungen zu den Motiven des Gesetzgebers).

2. Der BFH darf im Revisionsverfahren einen neuen Tatsachenvortrag nicht berücksichtigen (vgl. BFH-Urteil vom 19.5.1987 VIII R 327/83).

Normenkette

EStG 1990 § 32 Abs. 7 S. 1; FGO § 118 Abs. 2; EStR 1990 Abschn. 182 Abs. 1 Nr. 2

Verfahrensgang

Niedersächsisches FG

Tatbestand

Die Prozeßbeteiligten streiten darüber, ob der (geschiedenen) Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin) für das Streitjahr (1990) ein Haushaltsfreibetrag gemäß § 32 Abs. 7 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1990 zusteht.

Die beiden 1965 und 1976 geborenen Töchter der Klägerin, M und A, befanden sich im Streitjahr noch in Berufsausbildung. In ihrer Einkommensteuererklärung gab die Klägerin an, daß die Töchter unter den Anschriften "K Straße 7" (M) und "M-Straße 36" (A) polizeilich gemeldet seien. Die im Erklärungsvordruck (Zeilen 49 und 50) in diesem Zusammenhang vorgegebene Antwort "bei der Steuerpflichtigen/..." wurde nicht angekreuzt. Die Tochter A hatte am 1. Juli 1988 ihren ersten Wohnsitz aus der Wohnung der Klägerin heraus verlegt und sich entsprechend umgemeldet. Im Januar 1992 meldete sie zum 1. Juli 1988 einen zweiten Wohnsitz in der Wohnung der Klägerin an.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) veranlagte die Klägerin erklärungsgemäß zur Einkommensteuer. Das FA berücksichtigte für die beiden Töchter zwar jeweils einen Kinder- und Ausbildungsfreibetrag, gewährte jedoch keinen Haushaltsfreibetrag nach § 32 Abs. 7 EStG 1990, weil im Streitjahr keines der Kinder in der Wohnung der Klägerin gemeldet gewesen sei. Der gegen den Einkommensteuerbescheid vom 4. November 1991 in der Fassung vom 16. Juni 1992 gerichtete Einspruch hatte keinen Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) war dagegen der Auffassung, daß der Klägerin ein Haushaltsfreibetrag zustehe. Die Tochter A sei zwar im Streitjahr nicht in der Wohnung der Klägerin gemeldet gewesen, da sie bereits 1988 ihren dortigen Wohnsitz aufgegeben habe; erst am 13. Januar 1992 sei das Melderegister dahin geändert worden, daß die Tochter mit Zweitwohnsitz bei der Klägerin geführt und als Tag des Einzugs der 1. Juli 1988 vermerkt worden sei. Die Tochter A sei damit jedoch für das Streitjahr in der Wohnung der Klägerin gemeldet gewesen, wodurch die Voraussetzungen des § 32 Abs. 7 EStG 1990 erfüllt seien.

Die Gewährung des Haushaltsfreibetrages knüpfe allein an die melderechtlichen Verhältnisse an, wobei auf die Verhältnisse im Zeitpunkt der jeweiligen Entscheidungen der Verwaltungsbehörde bzw. des FG abzustellen sei. Der mit der Anknüpfung an die melderechtlichen Verhältnisse verfolgte Gesetzeszweck werde durch diese Auslegung nicht beeinträchtigt. Allein der Inhalt des Melderegisters bleibe entscheidend. Schwierige Ermittlungen über die tatsächliche Zugehörigkeit eines Kindes zum Haushalt eines Steuerpflichtigen seien auch bei dieser Gesetzesauslegung von der Finanzverwaltung oder den Gerichten nicht durchzuführen. Allerdings könne die Bindung an die melderechtlichen Verhältnisse dazu führen, daß eine Änderung des Melderegisters auch eine Änderung des Steuerbescheides nach sich ziehe. Ein Ausschluß einer Bescheid-Änderung als Folge einer Änderung des Melderegisters sei jedoch dem Gesetzeswortlaut nicht zu entnehmen und nach dem Gesetzeszweck auch nicht geboten. Es bestehe zwar die Gefahr, daß so ein Steuerpflichtiger versucht sein könnte, eine ihm günstige steuerliche Folge durch falsche Angaben gegenüber der Meldebehörde zu erschleichen. Dies könne aber nicht entscheidend sein, denn der Gesetzgeber habe bewußt in Kauf genommen, daß die steuerlichen Folgen an unrichtige melderechtliche Verhältnisse anknüpften.

Die Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 27. Juli 1984 VI R 124/80 (BFHE 142, 119, BStBl II 1985, 8), nach der bei Streitigkeiten über die Zuordnung eines Kindes auf den Tag des Eingangs der Ummeldung bei der Meldebehörde abzustellen sei, stehe dem nicht entgegen. Der der BFH-Entscheidung zugrunde- liegende Sachverhalt sei mit dem des Streitfalls nicht vergleichbar, in dem es nicht um die Frage gehe, welchem Elternteil das Kind zuzuordnen sei, sondern darum, ob es überhaupt einem Elternteil zugeordnet werden könne.

Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung des § 32 Abs. 7 Satz 1 EStG 1990. Es beantragt, die Entscheidung des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage. Das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, daß die Tochter A im Streitjahr in der Wohnung der Klägerin gemeldet war.

Nach § 32 Abs. 7 Satz 1 EStG 1990 wird bei einem Steuerpflichtigen, für den das Splittingverfahren nicht anzuwenden ist und der auch nicht als Ehegatte getrennt zur Einkommensteuer zu veranlagen ist, ein Haushaltsfreibetrag von 5 616 DM vom Einkommen abgezogen, wenn er einen Kinderfreibetrag für mindestens ein Kind erhält, das in seiner Wohnung gemeldet ist. An diesem letzten Erfordernis fehlt es im Streitfall.

Nach der Intention des Gesetzgebers soll die Gewährung des Haushaltsfreibetrages davon abhängen, daß das zu berücksichtigende Kind auch tatsächlich zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehört (vgl. BTDrucks 11/2157 S.148). Wegen der damit möglicherweise verbundenen Nachweisschwierigkeiten stellt das Gesetz jedoch --wie schon bei den bis einschließlich 1989 geltenden Regelungen-- ausschließlich auf den melderechtlichen Tatbestand ab. Es kommt daher nur darauf an, daß das Kind in der Wohnung dessen, der den Haushaltsfreibetrag begehrt, gemeldet ist, wobei es unerheblich ist, ob es sich dabei um den Hauptwohnsitz oder einen Nebenwohnsitz des Kindes handelt (vgl. auch Abschn. 182 Abs. 1 Nr. 2 der Einkommensteuer-Richtlinien 1990).

Das FG hat seiner Entscheidung in tatsächlicher Hinsicht zugrunde gelegt, daß die Tochter A im Streitjahr nicht in der Wohnung der Klägerin gemeldet war, da sie bereits 1988 den dortigen Wohnsitz aufgegeben hatte, und daß das Melderegister erst Anfang 1992 dahingehend geändert worden ist, daß die Tochter einen Zweitwohnsitz in der Wohnung der Klägerin geführt hat und als Tag des Umzugs der 1. Juli 1988 vermerkt worden ist. An diese tatsächlichen Feststellungen ist der erkennende Senat nach § 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gebunden, da zulässige und begründete Revisionsrügen gegen diese Feststellungen nicht erhoben worden sind. Soweit die Klägerin nunmehr vorträgt, die Meldebehörde habe im Jahre 1988 den Umstand nicht richtig registriert, daß die Tochter A bei der Ummeldung in die M-Straße ihren Zweitwohnsitz in der Wohnung der Klägerin beibehalten habe, handelt es sich um einen neuen Tatsachenvortrag, der im Revisionsverfahren keine Berücksichtigung findet (vgl. BFH-Urteil vom 19. Mai 1987 VIII R 327/83, BFHE 150, 140, BStBl II 1987, 848, Nr. 3 der Entscheidungsgründe, m.w.N.). Eine zulässige und begründete Gegenrüge (s. hierzu Ruban in Gräber, Finanzgerichtsordnung, 3. Aufl., § 120 Anm. 42) hat die Klägerin nicht erhoben.

Entgegen der Annahme des FG ist auch in den Fällen, in denen --wie im Streitfall-- für die Berücksichtigung eines Haushaltsfreibetrages nur ein Elternteil in Betracht kommt und die neue, ab 1990 gültige, Gesetzesfassung zu beachten ist (§ 32 Abs. 7 Satz 1 EStG 1990), für die Frage nach den maßgebenden melderechtlichen Verhältnissen allein darauf abzustellen, wann die An- oder Ummeldung bei der Meldebehörde eingegangen ist. Wie sich aus der Entwicklungsgeschichte der Vorschrift (s. auch die oben erwähnten Gesetzesmaterialien) ergibt, hat der Gesetzgeber aus Gründen der Verwaltungsvereinfachung für die Gewährung des Freibetrages an den Tatbestand der Meldung angeknüpft und dabei sogar in Kauf genommen, daß die melderechtliche Erklärung von Anfang an unzutreffend war oder später unrichtig geworden ist (vgl. für die Gesetzesfassung vor 1990 das BFH-Urteil in BFHE 142, 119, BStBl II 1985, 8, m.w.N.). Durch ein reines Anknüpfen an die melderechtlichen Eingangsdaten sollen Ermittlungen und Beweiserhebungen ausgeschlossen werden. Das Eingangsdatum einer An- oder Ummeldung ist ein leicht festzustellendes Datum, während ein Ortswechsel oder --wie hier-- die nachträgliche oder rückwirkende Bestimmung einer Wohnung als Zweitwohnsitz an dem angegebenen Tag zwar stattgefunden haben kann, aber Gewißheit erst durch weitere Feststellungen zu erlangen wäre.

Der Annahme des FG, allein der Inhalt des Melderegisters im Zeitpunkt der jeweiligen Entscheidung der Verwaltungsbehörde bzw. des FG sei maßgeblich, steht in aller Regel auch der Grundsatz der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung entgegen, der besagt, daß nur ein bereits verwirklichter Tatbestand der Besteuerung nach bestimmten Zeitabschnitten zugrunde gelegt werden darf (vgl. BFH-Urteil vom 5. März 1981 IV R 150/76, BFHE 132, 563, BStBl II 1981, 435, 438). Daraus folgt, daß ein Sachverhalt nicht mit steuerlicher Wirkung rückwirkend gestaltet werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 18. September 1984 VIII R 119/81, BFHE 142, 130, BStBl II 1985, 55; Klein/Orlopp, Abgabenordnung, 5. Aufl., § 38 Anm. 4, m.w.N.). Denn was bisher tatsächlich nicht geschehen ist, kann nicht mit steuerlicher Wirkung unterstellt werden. Daher kann das melderechtliche Erfordernis, das ein Tatbestandsmerkmal für die Berücksichtigung des Haushaltsfreibetrages darstellt, grundsätzlich nur dann als erfüllt angesehen werden, wenn es bereits im Veranlagungszeitraum gegeben, d.h. die polizeiliche Ummeldung bereits vollzogen war, bzw. der Meldebehörde ein entsprechender Antrag vorgelegen hat.

Da das FG von einer anderen Rechtsauffassung ausgegangen ist, kann die Vorentscheidung keinen Bestand haben. Die Sache ist spruchreif. Die Klage ist abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO).