Entscheidungsstichwort (Thema)
Umsatzsteuer
Leitsatz (amtlich)
Die von Versicherungsunternehmen für die Schätzung des Wertes der Beleihungsgrundstücke erhobenen Gebühren sind nach § 4 Ziff. 8 UStG umsatzsteuerfrei, sofern die Hypothekendarlehen ausschließlich zur Anlage von Deckungsstock-Vermögen im Sinne der §§ 66 ff. VAG verwendet worden sind.
Normenkette
UStG § 4 Ziff. 8; VAG §§ 66, 68-69; HypBG 11; HypBG 12; HypBG 13
Tatbestand
Streitig ist, ob die Gebühren, die die Klägerin und Revisionsbeklagte (Steuerpflichtige - Stpfl. -), ein Versicherungsverein a. G., anläßlich der Gewährung von Hypothekendarlehen für die Schätzung des Wertes der zu belastenden Grundstücke vereinnahmt hat, Entgelte für steuerfreie Umsätze gemäß § 4 Ziff. 8 UStG darstellen. Bei den Hypothekendarlehen handelt es sich ausschließlich um die Anlage von Deckungsstock- Vermögen im Sinne der §§ 66, 68 des Versicherungsaufsichtsgesetzes (VAG).
Während der Beklagte und Revisionskläger (Finanzamt - FA -) die Stpfl. für 1961 mit den von den Darlehensnehmern gezahlten Schätzungsgebühren zur Umsatzsteuer heranzog, stellte das Finanzgericht (FG) die Stpfl. auf deren Sprungberufung (jetzt Sprungklage) hin mit diesen Gebühren von der Umsatzsteuer frei. Es müßten - so führt die Vorinstanz aus - im Streitfalle dieselben überlegungen Platz greifen, die den Senat im Urteil V 29/60 U vom 30. August 1962 (Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 75 S. 764 - BFH 75, 764 -, BStBl III 1962, 544) veranlaßt hätten, bei Hypothekenbanken die Schätzungsgebühren als eine Art zusätzliche Provision für die Kreditgewährung zu beurteilen. Die Bestellung einer Hypothek mit der ihr vorangehenden Wertschätzung des zu beleihenden Grundstücks sei, soweit das Deckungsstock- Vermögen in Betracht komme, auch bei den Versicherungsunternehmern gesetzlich vorgeschrieben und daher mit der Kreditgewährung untrennbar verbunden.
Die Rb. des FA, die nach dem Inkrafttreten der FGO als Revision zu behandeln ist (vgl. § 184 Abs. 2, §§ 115 ff. FGO), wird auf Verletzung des geltenden Rechts gestützt. Das FG habe die besonderen Verhältnisse bei der Anlegung von Deckungsstock- Vermögen durch Versicherungsunternehmen nicht berücksichtigt. Die Stpfl. unterliege nur mit dem zum Deckungsstock gehörenden Vermögen den Bestimmungen des § 68 VAG. Hiervon abgesehen, könne sie Darlehen auch ohne hypothekarische Sicherung geben. Die Entscheidung darüber, ob die Darlehnsforderung zum freien Vermögen oder zum Deckungsstock-Vermögen gehören soll, liege bei der Stpfl. und werde in der Regel erst am Jahresende nach Berechnung der Deckungsrückstellung getroffen. Auch gruppierten die Versicherungsunternehmen ihr Deckungsstock-Vermögen oft um. Um alle Möglichkeiten ausschöpfen zu können, seien die Versicherungsunternehmen zwar bemüht, auch ihr freies Vermögen in deckungsfähigen Werten anzulegen. Ein gesetzlicher Zwang hierzu bestehe aber nicht. Da in diesen Fällen entsprechend den Ausführungen im Urteil des Bundesfinanzhofs V 18/51 U vom 4. September 1952 (BFH 56, 724, BStBl III 1952, 277) zwischen der (steuerfreien) Nutzung und der (steuerpflichtigen) dinglichen Sicherung des Kapitalkredits zu unterscheiden sei, komme für die Schätzungsgebühren Umsatzsteuerfreiheit nach § 4 Ziff. 8 UStG nicht in Betracht.
Entscheidungsgründe
Die Revision hat keinen Erfolg. Die Stpfl. bezweifelt, ob die Entscheidung des Senats V 19/51 U vom 4. September 1952 (a. a. O.), auf die das FA seine Rechtsauffassung stützt, heute noch voll aufrechterhalten werden kann. Die Anlagevorschriften der öffentlichen Sparkassen und darüber hinaus die marktüblichen Beleihungsbedingungen aller Geldinstitute hätten sich in der Zwischenzeit grundlegend geändert. Die Wertschätzung des Beleihungsobjekts sei notwendiger Bestandteil des Hypothekengeschäfts geworden. Nach der Verkehrsauffassung der beteiligten Kreise seien für Geldinstitute die Schätzungskosten unmittelbare Nebenkosten bei der Kreditgewährung. Eine Trennung von Kreditgewährung und Kreditsicherung entsprechend dem Urteil des Senats vom 4. September 1952 komme nur noch für Privatpersonen in Betracht.
Die von der Stpfl. angeschnittene Frage liegt auf tatsächlichem Gebiet und müßte daher von den Tatsacheninstanzen geklärt werden. Sie braucht im Streitfall nicht entschieden zu werden, weil die Stpfl. kein allgemeines Kreditinstitut, sondern ein Lebensversicherungsunternehmen ist, bei dem allgemeine Bank- und Kreditgeschäfte nur in beschränkten Umfange vorkommen und ähnliche Sicherungsvorschriften wie bei den Hypothekenbanken zu beachten sind. Im vorliegenden Falle sind unstreitig sämtliche Schätzungsgebühren bei der Bestellung von Hypotheken angefallen, die zur Bedeckung des Deckungsstocks benötigt wurden. Die Bestände des Deckungsstocks können nach § 68 VAG in Verbindung mit § 1807 Abs. 1 Nr. 1 BGB u. a. in Hypotheken angelegt werden, wenn sie in übereinstimmung mit den die "Sicherheit" bestimmenden Grundsätzen des § 69 VAG und der "Beleihungsrichtlinien" auf inländischen Grundstücken, Erbbaurechten usw. gewährt werden. Die "Sicherheit" einer Hypothek ist gemäß § 69 Abs. 1 und 2 VAG grundsätzlich nur dann gegeben, wenn die Beleihung die ersten drei Fünftel des Wertes des Grundstücks nicht übersteigt und zur ersten Stelle erfolgt. Der bei der Beleihung angenommene Wert des Grundstücks darf den durch sorgfältige Ermittlung festgestellten Verkaufswert nicht übersteigen (§ 69 Abs. 4 Satz 1 VAG). Die "Beleihungsrichtlinien" enthalten eingehende Bestimmungen über die Festsetzung des Beleihungswerts für Grundstücke der verschiedenen Art (Wohngrundstücke §§ 7 - 15, land- und forstwirtschaftlich oder gärtnerisch genutzte Grundstücke §§ 16 - 20, gewerblich genutzte Grundstücke §§ 21 - 25 usw.). Nach § 7 Abs. 1 Satz 2 der "Beleihungsrichtlinien" muß der Festsetzung des Beleihungswerts eine Abschätzung des Grundstücks durch eine für diese Zwecke errichtete Behörde oder einen oder mehrere private Sachverständige vorangehen. Diese Vorschriften entsprechen - zum Teil wörtlich - den für Hypothekenbanken geltenden Bestimmungen (§§ 11 - 13 des Hypothekenbankgesetzes). Ebenso wie beim Hypothekenbankgeschäft ist die hypothekarische Belastung der Grundstücke, soweit die Hypotheken in den Deckungsstock aufgenommen werden sollen, nicht in das Belieben des Kreditgebers gestellt, sondern gesetzlich vorgeschrieben und bis in Einzelheiten geregelt. Bei Deckungsstock-Hypotheken sind daher die Bestellung der Hypothek einschließlich der vorangehenden Wertschätzung des Grundstücks und die Kreditgewährung als einheitlicher Vorgang zu beurteilen.
An der Rechtslage wird dadurch nichts geändert, daß es dem Versicherungsunternnehmen überlassen bleibt, ob es eine Darlehnsforderung dem Deckungsstock-Vermögen zuweisen will oder nicht, daß diese Willensentschließung erst am Jahresende erfolgt und daß des öfteren Umgruppierungen des Deckungsstock-Vermögens stattfinden. Es ist im Umsatzsteuerrecht von den vorliegenden Tatsachen hier also von der Eigenschaft der Hypothekendarlehen als Deckungsstockvermögen, auszugehen. Möglichkeiten, die nicht eingetreten sind (z. B. die überführung von Hypothekendarlehen in das freie Vermögen), müssen außer Betracht bleiben.
Es kommt hinzu, daß das Bundesaufsichtsamt für das Versicherungs- und Bausparwesen (BAV) in seiner Anordnung R 15/58 vom 20. Dezember 1958 (Veröffentlichungen des BAV vom 31. Januar 1959 S. 1 ff.) unter Berufung auf die ihm durch § 81 VAG übertragenen Rechte und Pflichten für bestimmte Vermögensteile, auch soweit sie nicht zu den Deckungsstock-Beständen gehören, eine den §§ 68, 69 VAG entsprechende Anlegung vorgeschrieben hat. Zwar haben die Versicherungsunternehmen zur Gewährleistung der sofortigen Auszahlung der Versicherungssummen bei Eintritt der Versicherungsfälle eine begrenzte Freiheit hinsichtlich der Art der Anlegung des Deckungsstock-Vermögens und des der Anordnung R 15/58 des BAV unterliegenden Vermögens; sie achten in der Praxis zur Aufrechterhaltung ihrer Flüssigkeit auf eine gewisse Mischung der Anlagearten. Das läßt aber den Grundsatz, daß sie im Falle der Anlegung von Deckungsstock-Vermögen in Hypothekendarlehen die oben angeführten Beleihungsvorschriften einzuhalten und insbesondere den Beleihungswert der Grundstücke durch Schätzung zu ermitteln haben, unberührt.
Da somit die Bestellung der Deckungsstock-Hypotheken einschließlich der vorangegangenen Wertschätzungen der Grundstücke mit den entsprechenden Kreditgewährungen eine Einheit bildete, waren die Schätzungsgebühren als unmittelbare Kredit-Nebenkosten gemäß § 4 Ziff. 8 UStG von der Umsatzsteuer freizustellen.
Fundstellen
BStBl III 1967, 190 |
BFHE 1967, 444 |
BFHE 87, 444 |
StRK, UStG:4/8 R 19 |