BFH Urteil vom 13.03.1986 - IV R 176/84 | Steuer Office Basic | Steuern

Leitsatz (amtlich)

Eine Betriebsveräußerung wegen dauernder Berufsunfähigkeit kann auch dann vorliegen, wenn ein Betriebsinhaber seinen Betrieb wegen seines die berufliche Tätigkeit ausschließenden Gesundheitszustandes zunächst befristet verpachtet und nach Erlangung der Gewißheit, daß er dauernd unfähig bleiben werde, den Betrieb wieder selbst zu übernehmen, veräußert.

Orientierungssatz

1. Der Verpächter eines landwirtschaftlichen und forstwirtschaftlichen Betriebs bleibt Landwirt mit landwirtschaftlichem und forstwirtschaftlichem Betriebsvermögen und mit Einkünften aus Landwirtschaft und Forstwirtschaft, wenn er bei Beginn der Verpachtung keine Betriebsaufgabe erklärt (vgl. BFH-Rechtsprechung).

2. Der Nachweis der dauernden Berufsunfähigkeit als Grund für eine Betriebsveräußerung kann auch durch ein privatärztliches Gutachten geführt werden (vgl. BFH-Urteil vom 18.8.1981 VIII R 25/79).

Normenkette

EStG §§ 14, 16 Abs. 4 S. 3, § 13

Tatbestand

Für den Veranlagungszeitraum 1973 ist streitig, ob der Ehefrau des Klägers und Revisionsklägers (Kläger) für den Gewinn aus der Veräußerung ihres land- und forstwirtschaftlichen Betriebs der erhöhte Freibetrag wegen dauernder Berufsunfähigkeit gemäß § 16 Abs.4 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1971 zusteht.

Der Kläger, der heute Rentner ist, bewirtschaftete bis zum 1.Oktober 1971 zusammen mit seiner Ehefrau einen landwirtschaftlichen Betrieb. Das landwirtschaftliche Anwesen, das ca. 35 ha landwirtschaftliche Nutzfläche umfaßte, gehörte der Ehefrau; sie hatte es von ihren Eltern geerbt. Bereits ab 1969 traten bei der Ehefrau gesundheitlich bedingte Einschränkungen in der körperlichen Leistungsfähigkeit ein. Auch die Erwerbsfähigkeit des Klägers war gemindert. Aus diesem Grunde verpachtete die Ehefrau im November 1971 den Hof für die Zeit vom 1.Oktober 1971 bis 30.September 1977. In einer Zusatzvereinbarung vom gleichen Tage vereinbarten die Vertragsparteien, daß sich die Pachtdauer um weitere sechs Jahre verlängern sollte, falls nach Ablauf der vorgesehenen Pachtdauer eine Wiederbewirtschaftung durch die Verpächterin nicht in Frage komme.

Am 20.März 1973 veräußerte die Ehefrau ihren landwirtschaftlichen Betrieb für 1,5 Mio DM. Im Einkommensteuerbescheid für 1973 setzte das damals zuständige Finanzamt entsprechend den Feststellungen einer Betriebsprüfung einen Veräußerungsgewinn von 232 880 DM fest. Der Einspruch hatte teilweise Erfolg. Zwischen den Beteiligten ist nicht mehr streitig, daß der Veräußerungsgewinn 114 950 DM beträgt. In der Einspruchsentscheidung gewährte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) auf den Veräußerungsgewinn von 114 950 DM einen Freibetrag nach § 16 Abs.4 Sätze 1 und 2 EStG in Höhe von 15 050 DM.

Dagegen erhob der Kläger Klage. Er ist der Meinung, seiner Ehefrau sei der erhöhte Freibetrag von 60 000 DM nach § 16 Abs.4 Satz 3 EStG wegen dauernder Berufsunfähigkeit zu gewähren. Zur Begründung trug er vor, die Veräußerung des landwirtschaftlichen Betriebs sei allein wegen des schlechten Gesundheitszustands seiner Ehefrau erfolgt; sie habe den Betrieb veräußert, als sie erkannt habe, daß sie die zur Führung eines landwirtschaftlichen Betriebs erforderliche körperliche Verfassung nicht mehr zurückerhalten werde. Zum Nachweis der Berufsunfähigkeit seiner Ehefrau legte der Kläger einen Feststellungsbescheid des Versorgungsamtes vom 9.Juli 1980 vor, nach dem die Ehefrau zu 40 % in ihrer Erwerbsfähigkeit gemindert ist. In einem handschriftlichen Zusatz vom 15.Februar 1982 heißt es: "Ab 1.5.1974 ergänzt Unterschrift S." Als körperliche Behinderung der Ehefrau sind in dem Bescheid Wirbelsäulen- und Gelenkleiden mit rezidivierenden Nervenwurzelschmerzen und Bewegungsbehinderung, Entfernung der Gebärmutter, chronisches Blasenleiden und Bluthochdruck mit Kopfschmerzen und Schwindelzuständen angeführt. Außerdem legte der Kläger zwei ärztliche Bescheinigungen des Hausarztes vom 12.Oktober 1982 und 4.Januar 1983 vor.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage als unbegründet ab.

Mit der Revision beantragt der Kläger, die Vorentscheidung aufzuheben und die Einkommensteuerschuld für 1973 von 23 896 DM auf 14 448 DM herabzusetzen oder die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet.

Nach § 14 i.V.m. § 16 Abs.4 Sätze 1 und 2 EStG in der ab 1971 geltenden Fassung wird der Gewinn aus der Veräußerung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er 30 000 DM übersteigt; der Freibetrag wird in voller Höhe gewährt, sofern der Veräußerungsgewinn 100 000 DM nicht übersteigt. Nach § 16 Abs.4 Satz 3 EStG tritt an die Stelle des Betrags von 30 000 DM der Betrag von 60 000 DM und an die Stelle des Betrags von 100 000 DM ein Betrag von 200 000 DM, wenn der Steuerpflichtige nach Vollendung seines 55.Lebensjahres oder wegen dauernder Berufsunfähigkeit seinen Betrieb veräußert oder aufgibt.

Hätte also die im Streitjahr 1973 50jährige Klägerin ihren landwirtschaftlichen Betrieb wegen dauernder Berufsunfähigkeit veräußert, wäre der festgestellte Veräußerungsgewinn von 114 950 DM um einen Freibetrag von 60 000 DM anstelle des vom FA gewährten Freibetrags von 15 050 DM zu kürzen.

Das FG hat die Gewährung des erhöhten Freibetrags wegen dauernder Berufsunfähigkeit mit der Begründung versagt, die ärztlichen Bescheinigungen und der Vortrag des Klägers ließen keinerlei Anhaltspunkte dafür erkennen, daß die Ehefrau wegen ihrer gesundheitlichen Störungen nicht mehr imstande gewesen wäre, ihren Betrieb in der Form der Verpachtung fortzusetzen. Diese Begründung würde dazu führen, daß der Verpächter eines Betriebs bei dessen Veräußerung den erhöhten Freibetrag wegen dauernder Berufsunfähigkeit in keinem Fall beanspruchen kann. Dieser Auffassung vermag der Senat nicht zu folgen.

Nach dem Urteil des Senats vom 18.März 1964 IV 114/61 S (BFHE 79, 195, BStBl III 1964, 303) in Verbindung mit der Entscheidung des Großen Senats vom 13.November 1963 GrS 1/63 S (BFHE 78, 315, BStBl III 1964, 124) bleibt der Verpächter eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs Landwirt mit land- und forstwirtschaftlichem Betriebsvermögen und mit Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, wenn er bei Beginn der Verpachtung keine Betriebsaufgabe erklärt. Die Rechtsprechung sieht die Einstellung der betrieblichen Tätigkeit durch die Verpachtung des Betriebs im ganzen nicht als endgültig an, weil und solange die Möglichkeit der Wiederaufnahme der eigenen betrieblichen Tätigkeit durch die Beendigung des Pachtverhältnisses besteht. Diese Rechtsprechung und ihre Grundlagen haben zur Folge, daß dem Verpächter eines Betriebs bei der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs während der Verpachtung bei der Besteuerung des erzielten Veräußerungs- oder Aufgabegewinns die Vergünstigungen der §§ 16, 34 EStG grundsätzlich erhalten bleiben. Zu diesen steuerlichen Vergünstigungen gehört auch der erhöhte Freibetrag wegen dauernder Berufsunfähigkeit, wenn die tatsächlichen Voraussetzungen nachgewiesen sind. Die Gewährung dieses Freibetrags kann nicht davon abhängig gemacht werden, ob der betreffende Landwirt unfähig ist, den "Beruf" als Verpächter auszuüben, wie offenbar das FG annimmt. Die Tätigkeit als Verpächter ist kein Beruf, wie ihn der Begriff der Berufsunfähigkeit in § 16 Abs.4 Satz 3 EStG anspricht. Unter Beruf im Sinne dieser Vorschrift ist beim Betriebsverpächter vielmehr die Tätigkeit als Landwirt, Gewerbetreibender oder Freiberufler zu verstehen, die er vor der Betriebsverpachtung als Betriebsinhaber (bzw. Praxisinhaber) ausgeübt hat und die er wegen Krankheit oder sonstiger Invalidität aufgeben mußte.

Von der Sache her kommt es danach beim Verpächter darauf an, ob er den Betrieb wegen der eingetretenen Unfähigkeit, den betreffenden Beruf auszuüben, befristet verpachtet hat und ob er dann den Betrieb als Verpächter veräußert oder aufgegeben hat, als ihm zur Gewißheit wurde, daß er dauernd unfähig bleiben werde, den Betrieb selbst wieder zu übernehmen. Nur diese Auslegung des Begriffs "Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe wegen dauernder Berufsunfähigkeit" beim Betriebsverpächter wird der obigen Rechtsprechung zur Betriebsverpachtung im ganzen und der Zielsetzung des § 16 Abs.4 Satz 3 EStG gerecht. Nach dieser Zielsetzung soll eine durch dauernde Berufsunfähigkeit veranlaßte Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe zusätzlich begünstigt werden. Maßgeblich ist also nach dem Zweck der Vorschrift, daß die Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs durch die dauernde Berufsunfähigkeit veranlaßt wurde. Die berufliche Tätigkeit des Unternehmers als Betriebsinhaber, wie er sie in dem konkreten Betrieb ausgeübt hat, muß infolge seines die berufliche Tätigkeit ausschließenden Gesundheitszustands zunächst in Form der befristeten Betriebsverpachtung eingestellt oder unterbrochen worden sein und die erlangte Gewißheit der dauernden Berufsunfähigkeit muß zur Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe geführt haben. Die vollständige oder teilweise Invalidität muß also den betreffenden Gewerbetreibenden, Freiberufler oder Landwirt für dauernd unfähig gemacht haben, seinen Betrieb oder seine Praxis wieder selbst zu übernehmen. Der betreffende Landwirt, der seinen Betrieb aus den angeführten Gründen befristet verpachtet hat, kann also bei Feststellung der dauernden Berufsunfähigkeit als Landwirt nicht darauf verwiesen werden, daß er ja seine Verpächtertätigkeit fortsetzen könne. Wäre dieser Einwand zutreffend, könnte er gegenüber jedem berufsunfähigen Betriebsinhaber geltend gemacht werden und zur Versagung des erhöhten Freibetrags wegen Berufsunfähigkeit führen.

Wie der VIII.Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) im Urteil vom 18.August 1981 VIII R 25/79 (BFHE 134, 548, BStBl II 1982, 293) ausgeführt hat, sah der Entwurf der Bundesregierung zunächst die Verdoppelung des Freibetrags lediglich bei einer Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs wegen "dauernder völliger Erwerbsunfähigkeit vor" (BTDrucks VI/1901 S.3, 12). Der Bundesrat sprach sich aber für die späterhin Gesetz gewordene Fassung aus, um auch die Fälle zu begünstigen, in denen "eine gewisse Erwerbsfähigkeit in einem anderen Beruf erhalten geblieben ist" (BTDrucks VI/1901 S.16). Aus dieser Äußerung läßt sich entnehmen, daß auch der Gesetzgeber den Unternehmer nicht auf andere Tätigkeiten, wie z.B. auch die Verpachtung seines Betriebs, verweisen wollte.

Das Urteil des FG muß danach wegen Rechtsirrtums aufgehoben werden. Was die Feststellung der Berufsunfähigkeit der Klägerin betrifft, so hat sich das FG infolge seiner anderen Rechtsauffassung ohne abschließende Würdigung auf den Hinweis beschränkt, aus den vorgelegten Bescheinigungen des Versorgungsamtes und des Hausarztes ergäben sich erhebliche Zweifel, ob die vom Steuergesetz geforderte dauernde Berufsunfähigkeit bei der Ehefrau vorgelegen habe. Wenn das FG anschließend ausführt, für einen derartigen Nachweis reichen die vorgelegten hausärztlichen Bescheinigungen nicht aus, so steht das in Widerspruch zum angeführten Urteil des VIII.Senats in BFHE 134, 548, BStBl II 1982, 293, der auch ein privatärztliches Gutachten als möglichen Nachweis einer dauernden Berufsunfähigkeit gelten läßt.

Im Streitfall kommt es nach den obigen Ausführungen neben der Feststellung, daß die Ehefrau des Klägers den Betrieb wegen ihres schlechten Gesundheitszustandes befristet verpachtet hat, vor allem darauf an, ob die vom Versorgungsamt festgestellte 40%ige Erwerbsminderung bei einer 50jährigen Frau zu der Feststellung ausreicht, sie sei dauernd unfähig gewesen, ihren 35 ha großen landwirtschaftlichen Betrieb wieder selbst zu bewirtschaften. Könnte man das bejahen, so würde zwischen den Bescheinigungen des Versorgungsamtes einerseits und dem privatärztlichen Gutachten des Hausarztes sachlich kein Widerspruch bestehen. Zu dieser entscheidenden Frage hat das FG keine Feststellungen getroffen. Es fehlen demnach in der Frage der Berufsunfähigkeit der Ehefrau des Klägers als Grund der Betriebsverpachtung und der dauernden Berufsunfähigkeit als Grund der Betriebsveräußerung notwendige tatsächliche Feststellungen und ihre abschließende Würdigung durch das FG. Die Sache muß daher zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen werden, damit es die fehlenden Feststellungen nachholen und dann erneut entscheiden kann.