Frotscher/Drüen, KStG § 8 Ermittlung des Einkommens / 6 Ausgaben im Zusammenhang mit steuerabzugspflichtigen Einkünften (Abs. 6)

Rz. 575

Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorgenommen worden ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nach Abs. 6 nicht zulässig. Die Vorschrift stellt durch das Wort "lediglich" klar, dass das Abzugsverbot nur dann zum Zuge kommt, wenn die inl. Einkünfte nur dem Steuerabzug unterliegen, d. h. wenn die inl. KSt durch den Steuerabzug abgegolten ist.^[1] Hauptanwendungsfälle der Regelung sind damit:

• Nach § 32 Abs. 1 Nr. 1 KStG i. V. m. § 5 Abs. 2 Nr. 1 KStG keiner Steuerbefreiung unterliegende Einkünfte, die dem Steuerabzug unterliegen;
• Nach § 32 Abs. 3 S. 1 Hs. 2 KStG i. V. m. § 5 Abs. 2 Nr. 1 KStG und § 2 Nr. 2 Hs. 2 KStG Einkünfte aus Wertpapierleihgeschäften von steuerbefreiten Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen;
• Nach § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG i. V. m. § 2 Nr. 1 KStG Einkünfte von beschränkt steuerpflichtigen Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die weder Sitz noch Geschäftsleitung im Inland haben und Einkünfte mit Steuerabzug außerhalb einer inländischen gewerblichen oder land- und forstwirtschaftlichen Betriebsstätte erzielen. Dies sind vornehmlich Einkünfte i. S. v. § 49 Abs. 1 Nr. 5 EStG^[2];
• Nach § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG i. V. m. § 2 Nr. 2 KStG Einkünfte mit Steuerabzug von beschränkt steuerpflichtigen sonstigen Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen. Dies sind Einkünfte mit inländischem Kapitalertragsteuerabzug und die in § 2 Nr. 2 Hs. 2 KStG genannten Einkünfte aus Wertpapierleihgeschäften.

Die Vorschrift ist dagegen nicht anzuwenden, wenn die steuerpflichtigen Einkünfte im Rahmen der Veranlagung erfasst werden. Dies ist der Fall, wenn:

• § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG nicht eingreift, weil die abzugspflichtigen Einkünfte der beschränkt steuerpflichtigen Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen in einem inländischen Gewerbe- oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieb anfallen;
• nach § 32 Abs. 2 Nr. 1 KStG keine Abgeltungswirkung eintritt, weil in einem Kalenderjahr sowohl unbeschränkte, als auch beschränkte Steuerpflicht i. S. v. § 2 Nr. 1 KStG vorgelegen hat, weil dann die während der beschränkten Steuerpflicht erzielten Einkünfte in die Veranlagung zur unbeschränkten KSt-Pflicht einbezogen werden;
• nach § 32 Abs. 2 Nr. 2, Abs. 4 eine beschränkt steuerpflichtige Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i. S. v. § 2 Nr. 1 KStG mit Sitz und Geschäftsleitung im EU/EWR-Raum abzugspflichtige Einkünfte nach § 50a Abs. 1 Nr. 1, 2 oder 4 EStG erzielt und eine Veranlagung beantragt hat;
• ein unbeschränkt steuerpflichtiges KSt-Subjekt i. S. v. § 1 Abs. 1 KStG, das nicht nach § 5 KStG von der KSt befreit ist, lediglich Einkünfte erzielt, die dem Steuerabzug unterlegen haben, da auch in diesem Fall eine Veranlagung vorgenommen wird.^[3]

§ 8 Abs. 6 KStG, der auf das Einkommen aus Sicht des KSt-Subjekts selbst abstellt, hat steuersystematisch keine Berührung zu § 50a Abs. 3 S. 1, 3 EStG, wonach für Zwecke der Abzugsteuerbemessung – für den Schuldner der Vergütung – eine Nettobemessung möglich ist, wenn der beschränkt Steuerpflichtige eine beschränkt steuerpflichtige Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse mit Sitz und Geschäftsleitung im EU/EWR-Raum i. S. v. § 34 Abs. 4 KStG ist.^[4]

Rz. 576

Die Formulierung "nur aus Einkünften" ist nicht so zu verstehen, dass nur Einkünfte mit Steuerabzug vorliegen dürfen. Die Vorschrift ist auf steuerabzugspflichtige Einkünfte auch anwendbar, wenn zwar eine Veranlagung erfolgt, die steuerabzugspflichtigen Einkünfte aber außerhalb dieser Veranlagung bleiben. Das kann der Fall sein, wenn eine ausl. Körperschaft im Inland eine Betriebsstätte unterhält, für die eine Veranlagung erfolgt, die steuerabzugspflichtigen Einkünfte aber aufgrund der "funktionalen Betrachtungsweise" nicht zu dieser Betriebsstätte gehören und daher nach § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG Abgeltungswirkung eintritt. Diese Vorschrift sieht ausdrücklich vor, dass die Abgeltungswirkung für diese steuerabzugspflichtigen Einkünfte trotz der Veranlagung für die Betriebsstätte weiter besteht und diese Einkünfte nicht in die Veranlagung einbezogen werden. Ein weiterer Fall ist § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG. Auch diese Veranlagung erfasst nicht alle Einkünfte, sodass die Abgeltungswirkung bestehen bleibt. In diesem Fall bezieht sich das Abzugsverbot des § 8 Abs. 6 KStG nur auf Betriebsausgaben und Werbungskosten im Zusammenhang mit den steuerabzugspflichtigen Einkünften, die nichht in die Veranlagung einfließen, nicht auch auf Betriebsausgaben oder Werbungskosten im Zusammenhang mit den Einkünften, für die eine Veranlagung erfolgt.

[1] § 32 Abs. 1 KStG; Krämer, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 8 Abs. 6 KStG Rz. 1.

[2] Krämer, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 8 Abs. 6 KStG Rz. 2.

[3] Krämer, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 8 Abs. 6 KStG Rz. 5

[4] Krämer, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 8 Abs. 6 KSt...