Frotscher/Geurts, EStG § 11 Vereinnahmung und Verausgabung / 4.4 Einschaltung Dritter

Rz. 34

Wird statt an den Empfänger an einen Dritten geleistet, liegt ein Verlust der wirtschaftlichen Verfügungsmacht und damit ein Abfluss nur dann vor, wenn das Wirtschaftsgut aus dem eigenen Verfügungsbereich oder aus dem Machtbereich des Vertreters des Verfügenden ausgeschieden ist.

Rz. 35

Erbringt ein Dritter anstelle des Stpfl. eine Leistung unmittelbar gegenüber dem Empfänger, ist im Einzelnen strittig, unter welchen Voraussetzungen der Aufwand des Dritten unter dem Gesichtspunkt des sog. Drittaufwands beim Stpfl. als Ausgabe (bzw. als AfA) berücksichtigt werden kann. Drittaufwand liegt vor, wenn ein Dritter Kosten trägt, die durch die Einkünfteerzielung des Stpfl. veranlasst sind.^[1] Nach der Rspr. ist ausgehend vom Leistungsfähigkeits-/Nettoprinzip die Berücksichtigung von Drittaufwand grds. unzulässig. Der Aufwand eines Dritten kann beim Stpfl. nur dann als Ausgabe berücksichtigt werden, wenn der Dritte dadurch dem Stpfl. einen Vermögenswert zuwendet und lediglich zur Abkürzung des Zahlungswegs eine Verbindlichkeit des Stpfl. begleicht, die diesem aus einem Aufwand verursachenden Vorgang entstanden ist.^[2] Gleiches gilt, wenn der Dritte schenkweise Betriebsausgaben/Werbungskosten für den Stpfl. bezahlt.^[3] Ggf. müssen schenkungsteuerliche Konsequenzen gezogen werden.

Ein Fall des "abgekürzten Vertragswegs" liegt vor, wenn der Dritte im eigenen Namen einen Vertrag schließt und aufgrund dessen auch selbst die geschuldete Leistung erbringt, z. B. wenn der Vater aufgrund eines Werkvertrags über Erhaltungsarbeiten am Vermietungsobjekt des Sohns die Werksvergütung begleicht. Auch in diesem Fall wendet der Dritte wirtschaftlich dem Stpfl. Geld zu und bewirkt dadurch zugleich bei ihm eine Entreicherung, indem er die Zahlung leistet. Die Direktzahlung des Dritten ist ebenso wie im Fall des abgekürzten Zahlungswegs dem Stpfl. zuzurechnen. Auch hier ist der Gesichtspunkt der Mittelherkunft irrelevant. Das gilt jedenfalls bei Bargeschäften des täglichen Lebens, aus denen der Stpfl. unmittelbar verpflichtet wird.^[4] Nach zutreffender Auffassung des BFH gilt dies darüber hinaus allgemein. Denn der wirtschaftliche Gehalt dieser Abwicklung im Dreieck steht der Zuwendung durch den Dritten an den Stpfl. und der Zahlung durch ihn gleich.^[5] Handelt der Dritte nicht in Zuwendungsabsicht oder fordert er die von ihm getragenen Aufwendungen vom Stpfl. zurück, entstehen bei ihm abziehbare Aufwendungen erst bei der tatsächlichen Zahlung.

Bei Dauerschuldverhältnissen und Kreditverbindlichkeiten kann dagegen die Zahlung des Dritten nicht als Aufwand des Stpfl. abgezogen werden.^[6] Die Zuwendung eines unentgeltlichen Nutzungsrechts ist nicht aktivierbar.^[7] Zinsen, die ein Dritter für ein von ihm aufgenommenes Darlehen zahlt, sind keine Werbungskosten des Stpfl. bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, wenn er gesamtschuldnerisch persönlich mithaftet.^[8]

Die Berücksichtigung von Drittaufwand ohne eine Belastung des Stpfl. ist, da der Systematik der Einkommensbesteuerung widersprechend, nicht möglich.^[9] Fraglich kann deshalb nur sein, unter welchen Voraussetzungen auf der Grundlage des Zuwendungsgedankens davon ausgegangen werden kann, der Dritte habe die Aufwendungen im Interesse des Stpfl. getätigt. Bei eigenen Aufwendungen des Stpfl. auf ein im Eigentum eines Dritten (z. B. des Ehegatten) stehenden Wirtschaftsguts ist zu prüfen, inwieweit durch Zuordnungsvermutungen davon ausgegangen werden kann, dass die Aufwendungen im eigenen betrieblichen/beruflichen Interesse getätigt wurden und ob sie ausschließlich den betrieblich/beruflich genutzten Teil betreffen; s. § 4 EStG Rz. 606ff.

Rz. 36

Die Berücksichtigung von Drittaufwand als Aufwendungen des Stpfl. ist grds. nur im Bereich des Betriebsausgaben- und Werbungskostenabzugs anerkannt.^[10] Der Gedanke, dass nach Möglichkeit alle Aufwendungen, die der Erzielung von Einkünften gedient haben, berücksichtigt werden müssen, ist auf den Bereich der Sonderausgaben und der außergewöhnlichen Belastungen nicht übertragbar. Für den Sonderausgabenabzug verlangt die Rspr. eine eigene wirtschaftliche Belastung des Stpfl. Vorsorgeaufwendungen sind nur dann abziehbar, wenn sie auf einer eigenen Verpflichtung beruhen und den Stpfl. auch selbst belasten. Leistungen Dritter sind in diesem Bereich daher nur dann berücksichtigungsfähig, wenn sie aufgrund eines konkreten Zuwendungs- und eines Deckungsverhältnisses zu einer doppelten Wertbewegung mit einer Vermögensminderung beim Stpfl. führen.^[11] Zahlt z. B. der Vater Beiträge für die Unfall- und Sozialversicherung des Sohns, kann dieser die Beiträge nicht als Sonderausgaben geltend machen.^[12] Entsprechendes gilt für die Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastung. Erbringt ein Dritter Leistungen für den Stpfl., ist insoweit eine Belastung bei ihm nicht ersichtlich. Eine Ausnahme gilt nur im Fall der Zusammenveranlagung, da die Ehegatten insoweit als (ein) Stpfl. behandelt werden (§ 26b EStG). Auch im Bereich des § 10e EStG sind nur ei...