Frotscher/Geurts, EStG § 4h Betriebsausgabenabzug für Zi ... / 4.2 Kleinbetragsgrenze (Abs. 2 S. 1 Buchst. a)

Rz. 58

Nach § 4h Abs. 2 S. 1 Buchst. a EStG ist die Zinsschranke nicht anzuwenden, wenn der Saldo der Zinsaufwendungen über die Zinserträge weniger als 3 Mio. EUR beträgt. Durch G. v. 16.7.2009^[1] wurde die Kleinbetragsgrenze von ursprünglich 1 Mio. EUR auf 3 Mio. EUR erhöht. Diese Erhöhung gilt erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem 25.5.2007 beginnen und nicht vor dem 1.1.2008 enden. Die neue Kleinbetragsgrenze ist daher rückwirkend ab Inkrafttreten des § 4h EStG anzuwenden (Rz. 20).

Durch G. v. 22.12.2023^[2] wurde die Vorschrift an die Definition der Nettozinsaufwendungen in § 4h Abs. 1 S. 3 EStG angepasst. Die Freigrenze wird danach durch den Begriff der Nettozinsaufwendungen definiert und dadurch die bisherige Formulierung "Betrag der Zinsaufwendungen, soweit er den Betrag der Zinserträge übersteigt" ersetzt. Da die bisherige Formulierung der Definition der Nettozinsaufwendungen in Abs. 1 S. 3 entspricht, ist mit der Formulierungsänderung keine sachliche Änderung verbunden.

Rz. 58a

Die Erhöhung der Kleinbetragsgrenze war ursprünglich auf Wirtschaftsjahre beschränkt, die vor dem 1.1.2010 enden, also letztmalig für den Vz 2009 anzuwenden. Durch G. v. 22.12.2009^[3] wurde diese zeitliche Begrenzung ersatzlos gestrichen. Die neue Kleinbetragsgrenze von 3 Mio. EUR gilt daher zeitlich unbegrenzt.

Rz. 58b

Die Freigrenze gilt pro Wirtschaftsjahr, also auch pro Rumpfwirtschaftsjahr, und pro Betrieb. Sie gilt daher in voller Höhe auch für ein Rumpfwirtschaftsjahr. Ebenfalls nicht anteilig zu kürzen ist die Freigrenze, wenn die Betriebseigenschaft im Laufe eines Wirtschaftsjahrs beginnt oder endet.^[4] Maßgebend dafür, ob die Freigrenze überschritten ist, ist der Saldo der Zinsaufwendungen über die Zinserträge. Es handelt sich um denselben Saldo wie in Rz. 37. Er ist also ebenfalls aus den dem jeweiligen Wirtschaftsjahr zurechenbaren Zinsaufwendungen und Zinserträgen zu bilden. Die Regelung des § 4h Abs. 1 S. 1 EStG, dass zuerst Zinsaufwendungen mit Zinserträgen zu saldieren sind, gilt also auch für die Anwendung der Kleinbetragsregelung. In den Saldo sind alle Zinsaufwendungen nach § 4h Abs. 3 S. 2 EStG und alle Zinserträge nach § 4h Abs. 3 S. 3 EStG einzubeziehen. Dazu gehören auch Auf- und Abzinsungsbeträge nach § 4h Abs. 3 S. 4 EStG (zu Zinsaufwendungen Rz. 115ff.; zu Zinserträgen Rz. 141ff.: zu Auf- und Abzinsungsbeträgen Rz. 150).^[5]

Dieser Zinssaldo ist um vorgetragene Zinsaufwendungen zu erhöhen. Soweit dies der Fall ist, ist die Kleinbetragsregelung nach § 4h Abs. 1 S. 7 EStG insoweit nicht mehr anwendbar (Rz. 57b). Praktisch dürfte dies von geringer Bedeutung sein, da ein Zinsvortrag bereits allein die Grenze von 3 Mio. EUR überschreiten dürfte, weil sonst in den Vorjahren ein Zinsabzug erfolgt, also kein Zinsvortrag entstanden wäre.

Rz. 58c

In die Kleinbetragsregelung einzubeziehen sind nur Zinsaufwendungen bzw. bei der Saldobildung Zinserträge, die bei der inländischen Gewinnermittlung abgezogen bzw. gewinnerhöhend berücksichtigt werden.^[6] Es sind daher nur diejenigen Zinsaufwendungen und Zinserträge anzusetzen, die in dem "maßgeblichen Gewinn" berücksichtigt worden sind (Rz. 106). Das bedeutet, dass Zinsaufwendungen bzw. ein Saldo der Zinsaufwendungen über die Zinserträge, die einer ausl. Betriebsstätte zuzuordnen sind, nicht die Freigrenze verbrauchen, wenn nach dem jeweiligen DBA die Freistellungsmethode anzuwenden ist. Einzubeziehen sind aber Zinsen einer ausl. Anrechnungsbetriebsstätte.

Andererseits ist die Freigrenze in voller Höhe auf eine inländische Betriebsstätte eines beschr. Stpfl. anzuwenden, also nicht anteilig auf steuerbare und nicht steuerbare Einkünfte der verschiedenen Betriebsstätten aufzuteilen.^[7] Die Zinsschranke ist also nicht anwendbar, wenn die der inländischen Betriebsstätte bzw., bei mehreren inländischen Betriebsstätten, die dem inländischen, aus mehreren Betriebsstätten bestehenden Teil des (Gesamt-) Betriebs zuzuordnenden Zinsen die Freigrenze nicht übersteigen.

Rz. 59

Die Kleinbetragsgrenze bezieht sich auf den jeweiligen "Betrieb" (Rz. 25), d. h., jeder Betrieb i. S. d. Zinsschranke kann den Kleinbetrag ausnutzen.^[8] Das bedeutet, dass eine natürliche Person, die mehrere Betriebe i. d. S. unterhält (Rz. 26), die Freigrenze für jeden Betrieb, also mehrmals, ausnutzen kann.

Rz. 59a

Auch soweit mehrere Betriebe einen Konzern bilden, kann jede Konzerngesellschaft die Freigrenze ausnutzen.

Rz. 59b

Soweit eine "typische" GmbH & Co. KG zusammen mit der Komplementär-GmbH nur "einen" Betrieb bildet (Rz. 27c), kann die Freigrenze nur einmal in Anspruch genommen werden. Auswirkungen hat dies jedoch nicht, da 2 Betriebe vorliegen, wenn die Komplementär-GmbH eigene Zinsaufwendungen hat, die Annahme nur eines Betriebs also nur dann eingreift, wenn die Freigrenze bei der Komplementär-GmbH mangels Zinsaufwendungen ohnehin gegenstandslos wäre.

Bei der atypischen stillen Gesellschaft bildet diese den Betrieb und kann daher die Freigrenze nutzen. Besteht die atypische stille Gesellschaft an dem...