Niedersächsisches FG Urteil vom 03.04.2008 - 6 K 442/05

Entscheidungsstichwort (Thema)

Gewährung eigenkapitalersetzender Darlehen schließt gewinnmindernde Berücksichtigung von Teilwertabschreibungen auf die Darlehen nicht aus

Leitsatz (redaktionell)

1. § 8b Abs. 3 KStG schließt eine steuerwirksame Teilwertabschreibung auf eigenkapitalersetzende Darlehen im BV nicht aus.
2. Teilwertabschreibungen auf derartige Darlehen zählen nicht zu den Gewinnminderungen, die im Zusammenhang mit dem in § 8 Abs. 2 KStG genannten Anteil entstehen. Das folgt aus der Auslegung der Norm anhand ihrer Entstehungsgeschichte, nach Sinn und Zweck sowie ihrer systematischen Stellung im Gesetz.

Normenkette

KStG § 8b

Streitjahr(e)

2002

Nachgehend

BFH (Urteil vom 14.01.2009; Aktenzeichen I R 52/08)

Tatbestand

Streitig ist, ob der Teilwertabschreibung von Darlehen § 8b Abs. 3 Körperschaftsteuergesetz (KStG) in der im Streitjahr 2002 geltenden Fassung (jetzt § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG) entgegensteht.

Die Klägerin, eine GmbH, ist eine Immobiliengesellschaft. Alleiniger Gesellschafter-Geschäftsführer ist S. Die Klägerin ist seit 1992 alleinige Gesellschafterin der S GmbH deren Geschäftsführer ebenfalls S ist. Die Klägerin vermietet das ihr gehörende bebaute Grundstück L zum Betrieb gastronomischer Einrichtungen an die S GmbH.

Die S GmbH geriet in wirtschaftliche Schwierigkeiten. Die Klägerin übernahm für Darlehensverbindlichkeiten der S GmbH gegenüber der X-Bank 1992 und 1993 Höchstbetragsbürgschaften in Höhe von insgesamt 450.000 DM. In den Folgejahren wurden die Kreditmittel der S GmbH durch verschiedene Real- und Personalsicherheiten der Klägerin bzw. von S abgesichert, darunter durch eine Höchstbetragsbürgschaft des S sowie durch Grundschulden auf verschiedenen Grundstücken der Klägerin.

Die Klägerin schrieb ihre Beteiligung an der S GmbH im Jahr 1997 auf den Erinnerungswert ab. Seit 2001 gewährte die Klägerin mehrere Darlehen, im Jahr 2001 in Höhe von 100.000 DM und im Jahr 2002 in Höhe von 280.000 EUR. Ferner übernahm die Klägerin die Darlehensverbindlichkeiten der S GmbH gegenüber der X-Bank in Höhe von 243.581 EUR. Am 23. Januar 2002 vereinbarten die Klägerin und die S GmbH außerdem, den Mietzins für das Grundstück L „aufgrund der allgemeinen wirtschaftlichen Situation” herabzusetzen.

Auf den 31. Dezember 2002 valutierten die Ansprüche der Klägerin gegen die S GmbH mit 575.105,82 EUR. Die Klägerin nahm hierauf in der Bilanz des Streitjahres eine Abschreibung auf 50 v. H. vor. In den angefochtenen Bescheiden vom 25. März 2004 berücksichtigte der Beklagte (das Finanzamt) diese Wertberichtigung nicht. Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos (Einspruchsbescheid vom 14. September 2005). Das Finanzamt vertrat die Auffassung, § 8b Abs. 3 KStG schließe die Berücksichtigung der Wertminderung aus. Sie stehe im Zusammenhang mit dem Gesellschaftsanteil. Die der S GmbH gewährten Darlehen hätten eigenkapitalersetzenden Charakter, seien also durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst. Hiergegen richtet sich die Klage.

Die Klägerin meint, § 8b Abs. 3 KStG schließe eine steuerwirksame Teilwertabschreibung auf eigenkapitalersetzende Darlehen im Betriebsvermögen nicht aus. Nach dieser Vorschrift seien u.a. Gewinnminderungen, die im Zusammenhang mit dem in § 8b Abs. 2 KStG genannten Anteil an einer Körperschaft entstehen, bei der Ermittlung des Einkommens nicht zu berücksichtigen. Teilwertabschreibungen auf im Betriebsvermögen befindliche eigenkapitalersetzende Darlehen stellten jedoch keine solche Gewinnminderung dar. Weder führten sie – anders als bei im Privatvermögen gehaltenen Anteilen an Körperschaften – zu nachträglichen Anschaffungskosten auf die Beteiligung, noch würden sie außerbilanziell als nachträgliche Anschaffungskosten berücksichtigt. § 8b Abs. 3 KStG habe damit weder auf die bilanzielle Behandlung von eigenkapitalersetzenden Gesellschafterdarlehen (1. Stufe der Gewinnermittlung) noch Auswirkung auf die außerbilanzielle Einkommensermittlung (2. Stufe der Gewinnermittlung).

§ 8b Abs. 3 KStG sei nur auf die „den Anteil” selbst bezogenen Substanz- oder Vermögensminderungen, nicht aber auf laufende - im nur mittelbaren Zusammenhang mit der Beteiligung stehende - Aufwendungen anwendbar. Dies ergebe sich aus einer Gesamtbetrachtung des § 8b Abs. 3 und 5 KStG (Gosch, Körperschaftsteuergesetz, § 8b, 280). Die Wertberichtigung der Forderungen habe keinen Einfluss auf den Wert der Beteiligung selbst.

Das Finanzamt verkenne, dass hinsichtlich der Behandlung von eigenkapitalersetzenden Darlehen danach zu differenzieren sei, ob diese sich im Privat- oder Betriebsvermögen befänden. Werde die Beteiligung im Betriebsvermögen gehalten, stellten Darlehen, die der Tochtergesellschaft gewährt würden, selbständige Wirtschaftsgüter dar. Ihre Hingabe könnte niemals zu nachträglichen Anschaffungskosten auf die Beteiligung führen. Nur (offene oder verdeckte) Einlagen könnten die Anschaffungskosten nachträglich erhöhen. Selbst die Schuldübernahme stelle aber keine verdeckte Einlage dar. Die Mittel seien der S GmbH ausschließl...