Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 5 Stetigkeit, Ansatzmethoden und Beibehaltungsgebot

Rz. 134

Mit § 246 Abs. 3 HGB wurde die bislang schon durch § 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB vorgeschriebene Bewertungsstetigkeit um das Gebot der Ansatzstetigkeit mit dem Ziel einer verbesserten Transparenz bzw. intertemporalen Vergleichbarkeit von Jahresabschlüssen erweitert. Damit ist es grds. geboten, auch beim Ansatz stetig zu verfahren. Die Vorschrift verlangt die Beibehaltung einer Ansatzmethode immer dann, wenn gleichartige Sachverhalte zu beurteilen sind, d. h. wenn die anzusetzenden VG, Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten und Sonderposten vergleichbaren Nutzungs- und Risikobedingungen unterworfen sind.^[1] Abweichungen von diesem Gebot sind nur bei Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen des § 252 Abs. 2 HGB in begründeten Ausnahmefällen möglich. Dies sind bspw. Änderungen der Konzernzugehörigkeit, wesentliche Änderungen der Gesellschafter- oder Unternehmensstruktur, der Einschätzung der Unternehmensentwicklung oder wesentlichen technischen Neuerungen. Ferner kommen Änderungen der rechtlichen Gegebenheiten (Gesetze, Richtlinien, Rechtsprechung), eine Verbesserung der Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage oder die Verfolgung steuerlicher Ziele für eine Durchbrechung des Stetigkeitsgebots in Betracht.^[2]

Rz. 135

Unter Ansatzmethoden ist das planvolle Vorgehen bei der Ausübung von expliziten Ansatzwahlrechten einerseits und bei der Ausübung von Ermessensspielräumen i. R. d. Entscheidung über den Ansatz von VG, Schulden, Rechnungsabgrenzungsposten und Sonderposten andererseits zu verstehen, sofern der Ausübung ein bestimmtes Verfahren bzw. eine Systematik zugrunde liegt. Der Begriff der "Ansatzmethode" i. S. d. § 246 Abs. 3 Satz 1 HGB wird von dem Begriff "Bilanzierungsmethode" i. S. d. § 284 Abs. 2 Nr. 1 und 3 HGB mit umfasst.^[3] Zum Begriff der Bewertungsmethode vgl. § 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB.

Rz. 136

Die Bedeutung der Ansatzstetigkeit wurde durch die Abschaffung der meisten Ansatzwahlrechte i. R. d. BilMoG geringer. Es bestehen Ansatzwahlrechte für

• selbst geschaffene immaterielle VG (§ 248 Abs. 2 HGB),
• das Disagio gem. § 250 Abs. 3 HGB,
• den Aktivüberhang an latenten Steuern gem. § 274 Abs. 1 Satz 2 HGB sowie
• die Passivierung von Pensionsverpflichtungen i. S. d. Art. 28 Abs. 1 EGHGB.

Rz. 137

Die Ansatzstetigkeit fordert auch Stetigkeit bei der Ausübung von Ermessensspielräumen. Diese entstehen immer dann, wenn der Ansatz zwar durch ein gesetzliches Ansatzgebot, Ansatzwahlrecht oder Ansatzverbot geregelt ist, die Voraussetzungen oder Methoden zur Bestimmung des Ansatzes jedoch subjektiv interpretierbar bleiben. So darf etwa

• der Begriff der "geringen" oder "unwesentlichen" Bedeutung nicht mit unterschiedlichen Prozentsätzen einer Teilmenge im Verhältnis zur Gesamtmenge,
• der Begriff "wahrscheinlich" nicht mit unterschiedlichen Wahrscheinlichkeitsprozentsätzen oder
• der "erwartete Nutzenzufluss" nicht mit unterschiedlichen absoluten oder relativen Zahlen belegt werden.^[4]

Rz. 138

Bilanzpolitische Möglichkeiten der Sachverhaltsgestaltung – hierunter werden geschäftspolitische Maßnahmen verstanden, die sich auf die Gestaltung der Bilanz beziehen – werden nicht durch den Grundsatz der Ansatzstetigkeit erfasst.^[5]

Rz. 139

Abweichungen von Bilanzierungsmethoden sind im Anhang anzugeben und zu begründen und deren Einfluss auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage gesondert darzustellen (§ 284 Abs. 2 Nr. 3 HGB).

[1] Vgl. IDW RS HFA 38.4.

[2] Vgl. DRS 13.8 und IDW RS HFA 38.14 f.

[3] Vgl. IDW RS HFA 38.7.

[4] Vgl. Küting/Tesche, in Küting/Pfitzer/Weber, Das neue deutsche Bilanzrecht, 2. Aufl. 2009, S. 46.

[5] Vgl. Küting/Tesche, in Küting/Pfitzer/Weber, Das neue deutsche Bilanzrecht, 2. Aufl. 2009, S. 52.