BFH Beschluss vom 07.07.1988 - V B 72/86 | Steuer Office Gold | Steuern

Leitsatz (amtlich)

Ein Mietvertrag, in dem der monatliche Mietzins unter Angabe des darin enthaltenen Umsatzsteuerbetrags vereinbart ist, erfüllt die Voraussetzungen einer Rechnung i.S. des § 14 Abs.3 UStG 1980 erst in Verbindung mit ergänzenden Belegen (Zahlungsbelege u.ä.), in denen die jeweiligen Leistungsabschnitte (Monate) angegeben sind.

Orientierungssatz

NV: Zur Wirksamkeit der Rücknahme einer Nichtzulassungsbeschwerde bedarf es weder der Einwilligung des FA noch einer Vertretung durch einen Bevollmächtigten i.S. des Art. 1 Nr. 1 BFHEntlG (vgl. BFH-Beschluß vom 13.3.1981 III R 83/80).

Normenkette

UStG 1980 § 14 Abs. 3, § 15 Abs. 1; BFHEntlG Art. 1 Nr. 1; UStG 1973 § 14 Abs. 3, § 15 Abs. 1

Gründe

I. Beschwerde des Finanzamts

1. Die Klägerin und Beschwerdegegnerin (Klägerin) reichte für das Jahr 1979 eine Umsatzsteuererklärung ein, in der sie steuerpflichtige Umsätze aus privater Vermögensverwaltung für die Zeit vom 3.August bis zum 31.Dezember 1979 in Höhe von 500 DM (Umsatzsteuer: 65 DM) und abziehbare Vorsteuerbeträge in Höhe von 8 091,54 DM angab. Der Beklagte und Beschwerdeführer (das Finanzamt --FA--) setzte dementsprechend für 1979 eine negative Umsatzsteuer von 8 026,50 DM fest. Für die Jahre 1980 und 1981 setzte das FA --mangels Erklärungen-- die Umsatzsteuer jeweils mit 0 DM fest.

Eine Umsatzsteuersonderprüfung im September 1983 ergab, daß die Betätigung der Klägerin in der "Vermietung" des Kellergeschosses ihres Hauses an ihren Ehemann bestand. Beide hatten zunächst mit schriftlichem Mietvertrag vom 3.August 1979 die Zahlungen eines bestimmten monatlichen Mietzinses "zuzüglich Mehrwertsteuer" vereinbart. In einem Formularmietvertrag für gewerbliche Räume unter dem Datum vom 10.August 1981 waren als Mietbeginn der 3.August 1979 und ein Mietzins von 450 DM zuzüglich offen ausgewiesener Umsatzsteuer in Höhe von 58,50 DM (13 v.H.) vereinbart. In diesem Vertrag hieß es: "Dieser Vertrag ersetzt den Mietvertrag vom 3.08.1979."

Vor Abschluß der Prüfung reichte die Klägerin Umsatzsteuererklärungen für die Jahre 1980 und 1981 ein, worin sie jeweils Umsätze von 0 DM und Vorsteuerbeträge von 318,13 DM bzw. 440,18 DM angab.

Das FA folgte der Auffassung des Prüfers, daß die Klägerin nicht unternehmerisch tätig geworden sei. Ihre Vermietungstätigkeit sei nicht auf die Erzielung von Einnahmen gerichtet gewesen, so daß die Unternehmereigenschaft im Sinn des § 2 Abs.1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) 1973/1980 gefehlt habe. Für 1980 und 1981 habe sie keine Umsätze erklärt; die für 1979 erklärten Einnahmen von 500 DM habe sie nicht nachgewiesen. Da die Klägerin aber im Mietvertrag vom 10.August 1981 Umsatzsteuer betragsmäßig offen ausgewiesen habe, schulde sie diese nach § 14 Abs.3 UStG 1973/1980. Der unberechtigte Steuerausweis betrage für das Jahr 1979 292,50 DM (5 x 58,50 DM) und für die Jahre 1980 und 1981 jeweils 702 DM (12 x 58,50 DM).

Dementsprechend erließ das FA Änderungsbescheide für die Jahre 1979 bis 1981.

Der Einspruch hatte keinen Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage zum Teil statt.

Zur Umsatzsteuerfestsetzung 1979 vertrat das FG die Auffassung, das FA habe zutreffend den Vorsteuerabzug versagt, weil die Klägerin nicht Unternehmerin gewesen sei.

Hingegen habe das FA zu Unrecht Umsatzsteuer nach § 14 Abs.3 UStG 1973 festgesetzt. Der Mietvertrag vom 10.August 1981 könne nicht als Rechnung im Sinn der Vorschrift angesehen werden. Es handele sich dabei zwar um eine Urkunde, diese enthalte aber nicht die von § 1 der Ersten Verordnung zur Durchführung des Umsatzsteuergesetzes (1.UStDV) i.V.m. § 14 Abs.1 UStG 1973/1980 erforderliche Abrechnungskomponente. Erst durch Hinzutreten von Abrechnungshandlungen (z.B.Quittungen über die einzelnen periodisch wiederkehrenden Mietzahlungen, Banküberweisungen der Miete --Gutschrift-- oder Mahnungen rückständiger Miete) könne der Mietvertrag zum Abrechnungspapier werden. Davon gehe offenbar auch der Bundesminister der Finanzen --BMF-- (Schreiben vom 16.Juni 1974 - IV A 1 - S 7280 - 21/74, BStBl I 1974, 437) aus. Der vorgelegte Vertrag reiche nicht aus, um damit den Vorsteuerabzug geltend machen zu können. Damit fehle die von § 14 Abs.3 UStG 1973 erfaßte Gefährdungssituation.

Die Umsatzsteuerfestsetzungen 1980 und 1981 (Umsatzsteuer nur aufgrund § 14 Abs.3 UStG 1980) hob das FG aufgrund der vorstehend wiedergegebenen Erwägungen auf.

Dagegen legte das FA bezüglich des Streitjahres 1981 Beschwerde ein. Es macht grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache mit folgender Begründung geltend:

Bei Beantwortung der Frage, ob der Mietvertrag als Rechnung im Sinn von § 14 Abs.3 UStG 1973/1980 anzusehen sei, weiche das FG von der Verwaltungsauffassung in dem BMF-Schreiben vom 16.Juni 1974, a.a.O. (ab 1985: Abschn.183 Abs.2 der Umsatzsteuer-Richtlinien --UStR--) ab. Der Wortlaut des BMF-Schreibens erkenne Miet- oder Pachtverträge, die sämtliche in § 14 Abs.1 UStG 1973 geforderten Angaben enthielten, ausdrücklich als Rechnungen an. Die weiteren Ausführungen, daß in den Verträgen fehlende Angaben in anderen Urkunden enthalten sein könnten, regelten lediglich Fälle unvollständiger Verträge. Nur dann bedürfe es zusätzlicher Belege. Das verkenne das FG, wenn es fordere, zusätzlich Belege müßten in allen Fällen vorhanden sein.

Da das FG-Urteil im vorliegenden Fall --zutreffenderweise-- keinen Hinweis darauf enthalte, daß der Mietvertrag vom 10.August 1981 nicht alle notwendigen Angaben enthalte, hätte der Vertrag als Rechnung bzw. Abrechnung im Sinne des § 14 Abs.3 UStG 1973/1980 angesehen werden müssen. Hätte das FG dies beachtet, hätte es anders entscheiden müssen. Weshalb im Streitfall --bei sonst weiterhin geltenden allgemeinen Grundsätzen-- etwas anderes maßgebend sein solle, sei nicht nachvollziehbar.

2. Die Beschwerde des FA ist unbegründet.

Die Rechtsfrage, ob ein Mietvertrag als Rechnung im Sinn des § 14 Abs.3 Satz 2 1.Alternative UStG 1980 mit der daraus folgenden Inanspruchnahme des unberechtigt die Umsatzsteuer ausweisenden Nichtunternehmers sein kann, hat --jedenfalls in dem vom FA angesprochenen Rahmen-- keine grundsätzliche Bedeutung im Sinn des § 115 Abs.2 Nr.1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Insoweit beruht die angegriffene Entscheidung des FG auf anerkannten Grundsätzen zur Auslegung des § 14 Abs.3 UStG 1967/1980.

Die Vorschrift richtet sich gegen die Erteilung von Abrechnungen mit Umsatzsteuerausweis (wenn eine steuerbare und steuerpflichtige Leistung nicht ausgeführt wurde), aufgrund derer der Abrechnungsempfänger in den Stand versetzt wird, sich Vorsteuerbeträge unberechtigt auszahlen zu lassen (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 10.Dezember 1981 V R 3/75, BFHE 135, 107, BStBl II 1982, 229).

Der Senat hat bereits im Urteil vom 4.März 1982 V R 55/80 (BFHE 135, 133, BStBl II 1982, 317) entschieden, daß eine gesonderte Inrechnungstellung von Umsatzsteuer, die gemäß § 15 Abs.1 Nr.1 UStG 1967 beim Rechnungsempfänger zum Vorsteuerabzugsanspruch führen kann, grundsätzlich auch Bestandteil eines Vertrags sein kann. Hinsichtlich der Anerkennung eines Vertrags als (für § 15 Abs.1 UStG 1980 vollständiges) Abrechnungspapier ist aber nach der vorbezeichneten Entscheidung Zurückhaltung geboten.

Im Hinblick auf die besondere steuerrechtliche Verantwortung des Ausstellers muß die Inrechnungstellung von Umsatzsteuer in solchen Fällen --wie auch sonst-- eindeutig, klar und in jedem Falle unbedingt sein. Einerseits verschafft der Abrechnende dem Empfänger der Abrechnung eine der Vorsteuerabzugsvoraussetzungen im Sinn des § 15 Abs.1 Nr.1 UStG 1967, andererseits schuldet er nach § 15 Abs.3 --2.Alternative-- UStG 1967 den ausgewiesenen Steuerbetrag (wenn er als Nichtunternehmer oder Kleinunternehmer im Sinn des § 19 UStG 1967 zum gesonderten Ausweis der Steuer nicht berechtigt ist).

Mit diesem Grundsatz stimmt die Verwaltungsauffassung überein (BMF-Schreiben in BStBl I 1974, 437; Abschn.183 Abs.2 UStR), soweit sie bei Miet- oder Pachtverträgen nur dann die Rechnungserfordernisse anerkennt, wenn insbesondere der Zeitraum, über den sich die jeweilige Leistung oder Teilleistung erstreckt, angegeben ist. Letzteres kann durch die einzelnen Zahlungsbelege zu den jeweiligen Leistungsabschnitten erfolgen.

Das Schrifttum teilt diese Beurteilung weitgehend (vgl. Plückebaum/Malitzky, Umsatzsteuergesetz, 10.Aufl., § 14 Rz.123; Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, Umsatzsteuergesetz (Mehrwertsteuer), Kommentar, 5.Aufl., § 14 Anm.105; Sölch/Ringleb/List, Umsatzsteuergesetz, 4.Aufl., § 14 Bem.87c; Löwe, Umsatzsteuer-Rundschau 1982, 102), soweit es die Abrechnungseigenschaft eines Vertrags nicht schon generell ablehnt (vgl. Reiß, Steuer und Wirtschaft 1983, 364, 376; Vogel/Reinisch/Hoffmann, Umsatzsteuergesetz, § 15 Anm.176, 200).

Der Senat hat zudem zuletzt im Urteil vom 24.September 1987 V R 50/85 (BFHE 153, 65, BStBl II 1988, 688) ausgeführt, daß das nach § 15 Abs.1 UStG 1980 erforderliche Abrechnungspapier Angaben tatsächlicher Art enthalten muß, welche --ggf. unter Heranziehung weiterer Erkenntnismittel-- die zweifelsfreie Identifizierung der Leistung ermöglichen, über die abgerechnet worden ist; die Anforderungen können von Fall zu Fall --je nach Leistungsgegenstand-- verschieden sein. Diese Rechtsprechungsgrundsätze bedeuten, daß z.B. einem Grundstückskaufvertrag der Leistungsgegenstand ohne weiteres selbst entnommen werden kann (vgl. BFHE 135, 133, BStBl II 1982, 317); bei Verträgen über Dauerleistungen (z.B. Mietverträgen) wird der abgerechnete Leistungsgegenstand, nämlich die Vermietung für einen bestimmten Zeitraum (z.B. Monat) als Teilleistung im Sinn des § 13 Abs.1 Nr.1 Buchst.a Satz 2 und 3 UStG 1980, erst durch die monatlichen Zahlungsaufforderungen oder -belege konkretisiert. Erst damit erhält die im Vertrag vereinbarte Monatsmiete (einschließlich gesondert ausgewiesenem Umsatzsteuerbetrag) die erforderlichen tatsächlichen Ergänzungen, aufgrund derer eine für den Vorsteuerabzug ausreichende Leistungsbeschreibung angenommen werden kann.

Von diesen Grundsätzen ist das FG-Urteil ausdrücklich ausgegangen. Es hat die Rechnungseigenschaft des "Mietvertrags" vom 10.August 1981 mit der Begründung verneint, daß über die jeweiligen Leistungsabschnitte (Monate) keine Rechnung mit Steuerausweis vorläge --aufgrund dessen der Empfänger den Vorsteuerabzug geltend machen könnte--; damit fehle auch der Gefährdungstatbestand, auf den § 14 Abs.3 UStG 1973/1980 zugeschnitten sei.

Das FA teilt bei seiner Beschwerde im wesentlichen den Ausgangspunkt des FG, meint aber, das FG habe den Mietvertrag vom 10.August 1981 nicht als "unvollständiges" Abrechnungspapier angesehen und hätte deshalb anders entscheiden müssen. Diese Sicht des FG-Urteils trifft nicht zu. Wie sich aus den Entscheidungsgründen des FG ergibt, hielt es den Mietvertrag für "unvollständig" hinsichtlich der sog. Abrechnungskomponenten.

Die Rüge unzutreffender Anwendung anerkannter allgemeiner Grundsätze (darauf läuft die Beschwerde des FA letztlich hinaus) ermöglicht aber nicht die Revisionszulassung wegen grundsätzlicher Bedeutung.

++/ II. Beschwerde der Klägerin

1. Die Klägerin hatte gegen das Urteil des FG (persönlich) am 14.Juli 1986 "Einspruch", ohne Begründung, eingelegt. Nach unbeantwortetem Hinweis auf die Rechtsmittelbelehrung beschloß das FG am 25.Juli 1986, den Einspruch der Klägerin als Nichtzulassungsbeschwerde anzusehen und dieser nicht abzuhelfen (ebenso wie der Nichtzulassungsbeschwerde des FA).

Am 29.September 1986 schrieb die Klägerin an den BFH, sie bitte um Fristverlängerung, weil sie sich zu der ihr zugestellten Beschwerde des FA noch nicht habe schriftlich äußern bzw. die Angelegenheit durch einen Rechtsanwalt oder Steuerberater habe bearbeiten lassen können.

Mit Schreiben vom 7.November 1986 teilte die Klägerin mit, es sei ihr noch nicht gelungen, einen Bevollmächtigten zur Vertretung "in der obigen Angelegenheit" (Rechtsstreit des FA gegen sie) zu finden. Ferner trug sie Umstände zu ihren bzw. ihres Mannes Einkommensverhältnissen vor. Die Ausführungen des FA beurteilte sie als für sie unverständlich, zumal bei der sog. Betriebsprüfung keine Schlußbesprechung stattgefunden habe und zusätzlich alle Unterlagen erst nach Monaten vom FA wieder "gefunden" worden seien. Sie bat um Erklärung, welche Schritte sie unternehmen müsse, damit sie zu ihrem Recht komme.

Die Geschäftsstelle des Senats teilte der Klägerin mit, sie sehe --vorbehaltlich der Entscheidung des Senats-- das Schreiben vom 7.November 1986 als Antrag auf Bewilligung von Prozeßkostenhilfe und Beiordnung eines Rechtsanwalts oder Steuerberaters oder Wirtschaftsprüfers für die Beschwerde des FA an. Falls das Schreiben vom 7.November auch einen Antrag auf Prozeßkostenhilfe und Beiordnung einer vertretungsberechtigten Person hinsichtlich der von ihr, der Klägerin, selbst eingelegten Beschwerde enthalte, so wäre dieser Antrag verspätet. Die Rücknahme der Beschwerde mit der Folge, daß für die Klägerin keine Kosten anfielen, werde angeregt.

Das FA ging (mit Schreiben vom 2.Dezember 1986) davon aus, unter dem Az. V B 72/86 werde sowohl die eigene Nichtzulassungsbeschwerde als auch die der Klägerin geführt. Zu den subjektiven Voraussetzungen für eine Prozeßkostenhilfe könne es --mangels Angaben im Schreiben vom 7.November 1986-- nicht Stellung nehmen. Soweit die Klägerin Prozeßkostenhilfe für die Nichtzulassungsbeschwerde des FA beantrage, bedürfe es gemäß § 142 Abs.1 FGO i.V.m. § 119 Satz 2 der Zivilprozeßordnung (ZPO) keiner Stellungnahme zu den objektiven Voraussetzungen für die begehrte Entscheidung. Soweit die Klägerin Prozeßkostenhilfe für ihre eigene Beschwerde beantrage, fehle es an der erforderlichen Erfolgsaussicht.

Am 2.Februar 1987 reichte die Klägerin die "Erklärung über die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse" --Anlage zum Antrag auf Bewilligung der Prozeßkostenhilfe-- ein.

Weitere Äußerungen der Klägerin liegen nicht vor.

2. Das Beschwerdeverfahren wird eingestellt.

Die Auffassung des FG, mit dem "Einspruch" habe die Klägerin Nichtzulassungsbeschwerde gegen das Urteil des FG eingelegt, ist nicht zu beanstanden.

Nach Auffassung des Senats hat die Klägerin ihre Beschwerde aber zurückgenommen. Denn in ihren Stellungnahmen an den BFH hat sie die eigene Beschwerde nicht weiter verfolgt, sondern nur Erklärungen im Hinblick auf die Beschwerde des FA abgegeben. Dabei fällt ins Gewicht, daß sie ausdrücklich auf mangelnde Erfolgsaussichten der eigenen Beschwerde und die Kostenfreiheit bei deren Rücknahme hingewiesen wurde. Insbesondere hat die Klägerin Prozeßkostenhilfe nicht für eine eigene Nichtzulassungsbeschwerde beantragt.

Zur Wirksamkeit der Beschwerderücknahme bedarf es weder der Einwilligung des FA (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 2.Aufl., § 129 Rz.6) noch einer Vertretung durch einen Bevollmächtigten im Sinn des Art.1 Nr.1 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs (BFH-Beschluß vom 13.März 1981 III R 83/80, BFHE 132, 515, BStBl II 1981, 441). /++