BFH Urteil vom 13.12.1963 - VI 221/61 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer, Lohnsteuer, Kirchensteuer

Leitsatz (amtlich)

Den ämtern für Verteidigungslasten sind bei der Einbehaltung und Abführung der Lohnsteuer für die bei den Stationierungsstreitkräften beschäftigten deutschen Arbeitnehmer die Pflichten eines Arbeitgebers übertragen. Die öffentlich-rechtlichen Körperschaften, zu deren Bereich die ämter für Verteidigungslasten gehören, haften demgemäß für die Einbehaltung und Abführung der Lohnsteuer.

Normenkette

EStG § 38/3; LStDV §§ 46, 49/1

Tatbestand

Gründe

Ein Lohnbuchhalter der Bfin., der Angestellter der Stadt X (Bfin.) bei ihrem Amt für Verteidigungslasten (früher Besatzungskostenamt) war, hat in den Jahren 1953 bis 1959 Lohnsteuer von 29.634,85 DM, die auf Bezüge der bei ausländischen Streitkräften beschäftigten deutschen Arbeitnehmer einbehalten war, unterschlagen. Das Finanzamt erließ zunächst einen Haftungsbescheid über 28.296 DM gegen die Bfin. Vor Erlaß des Einspruchsbescheides überwies die Bfin. 5.159,16 DM an das Finanzamt, die sie von dem Lohnbuchhalter beigetrieben hatte. Nachher wurden nochmals 1.518,40 DM gezahlt. Im Laufe des Rechtsbeschwerdeverfahrens hat die Bfin. angezeigt, daß sie inzwischen noch weitere 3.488,77 DM an die Finanzkasse abgeführt habe.

Das Finanzgericht wies die Berufung als unbegründet zurück. Es führte aus, die von der Bfin. inzwischen gezahlten Beträge berührten die Höhe des Haftungsanspruchs nicht, da es sich bei der Einzahlung um eine Frage der Beitreibung handle. Das Finanzgericht hielt auch dem Grunde nach die Haftung der Bfin. für gegeben. Es führte insoweit aus: Das Amt für Verteidigungslasten sei als Arbeitgeber der bei den Streitkräften beschäftigten Arbeitnehmer zu behandeln. Arbeitsrechtlich seien zwar die Streitkräfte selbst die Arbeitgeber der bei ihnen beschäftigten Arbeitnehmer. Die Kasse des Amts für Verteidigungslasten habe aber als öffentliche Kasse im Sinne des § 49 Abs. 1 Satz 2 LStDV 1953/1959 bei der Auszahlung des Arbeitslohnes die Rechte und Pflichten des Arbeitgebers wahrzunehmen. Diese Kasse habe die Lohnsteuer einbehalten. Die einbehaltenen Beträge seien Geld der Arbeitnehmer gewesen; diese fremden Gelder seien im Bereiche des Amts veruntreut worden. Das Risiko des Verlusts der Lohnsteuer zwischen Einbehaltung und Abführung treffe allein das Amt für Verteidigungslasten, ohne daß es dabei auf ihr Verschulden ankomme. Weder die Bundesrepublik noch die Streitkräfte hätten mit diesem Risiko etwas zu tun. Auch der Einwand, dem Amt für Verteidigungslasten stünden keine eigenen Mittel zur Zahlung der streitigen Beträge zur Verfügung, greife nicht durch.

Die Bfin. rügt mit der Rb. unrichtige Rechtsanwendung und verneint ihre Haftung. Sie führt im wesentlichen aus, das Amt für Verteidigungslasten erledige seine Geschäfte als Auftragsangelegenheiten. Die Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte verneine aber bei Auftragsverwaltungen eine Haftung der beauftragten Verwaltung. Die Kasse des Amts für Verteidigungslasten sei auch nicht ihre - der Bfin. - Kasse, sondern eine Einrichtung für das Sondervermögen, das aus Mitteln des Landes, des Bundes und der Besatzungsmächte oder der Stationierungsstreitkräfte zur Verfügung gestellt werde. Das Finanzgericht verkenne, daß das Amt für Verteidigungslasten keine Behörde der Stadt sei. Der Behördenbegriff sei einheitlich und sei im Lohnsteuerrecht nicht anders als sonst. Sie - die Bfin. - habe zwar das Amt eingerichtet. Es sei jedoch in jedem Fall zu prüfen, welcher öffentlichen Körperschaft das Handeln einer Behörde verantwortlich zuzurechnen sei. Dies hänge nicht allein davon ab, in wessen Dienst die Organverwalter stünden noch von wem sie bestellt worden seien. Die Tätigkeit des Amtes für Verteidigungslasten könne jedenfalls für die Lohnsteuer nur dem Land, dem Bund, den Besatzungsmächten oder Stationierungsstreitkräften, nicht aber ihr, der Bfin., zugeordnet werden.

Entscheidungsgründe

Wenn auch die Rb. dem Grunde nach nicht begründet ist, so muß sie doch wegen der Höhe der Haftungssumme zur Aufhebung der Vorentscheidungen führen.

Zutreffend nimmt das Finanzgericht an, daß die Bfin. lohnsteuerrechtlich Arbeitgeberin der bei den ausländischen Streitkräften beschäftigten deutschen Arbeitnehmer war. Nach § 49 Abs. 1 Satz 1 LStDV haben die Behörden und die sonstigen Körperschaften des öffentlichen Rechts wie alle anderen Arbeitgeber die Lohnsteuer einzubehalten. Satz 2 bestimmt dann weiter: "Die öffentlichen Kassen haben bei der Auszahlung des Arbeitslohnes die Rechte und Pflichten des Arbeitgebers im Sinne dieser Vorschrift". Die Vorschrift geht davon aus, daß die Körperschaft des öffentlichen Rechts, die die Kasse eingerichtet hat, die Arbeitgeberin der Arbeitnehmer ist, auf deren Bezüge die öffentliche Kasse den Lohnsteuerabzug vornimmt. Nur unter dieser Voraussetzung kann auch die Körperschaft als Arbeitgeberin gemäß § 38 Abs. 3 Satz 2 EStG (ß 46 LStDV) wegen Nichteinbehaltung und Nichtabführung der Lohnsteuer in Anspruch genommen werden. Wird die öffentliche Kasse nur als Durchgangs- oder technische Abwicklungsstelle bei der Lohnauszahlung tätig, so trifft nicht die öffentliche Körperschaft, die die öffentliche Kasse eingerichtet hat, die Arbeitgeberverantwortung, sondern den wirklichen Arbeitgeber, in dessen Auftrag die öffentliche Kasse die Auszahlung der Bezüge vornimmt.

Vorläufer der ämter für Verteidigungslasten waren zunächst die Besatzungskostenämter oder Requisitionsämter, die auf Anordnung der Besatzungsmächte bei den Landratsämtern, Kreisverwaltungen, Bürgermeisterämtern usw. eingerichtet waren. Sie hatten unter anderem auch die Berechnung und Auszahlung der Löhne und Gehälter der bei den ausländischen Streitkräften beschäftigten deutschen Arbeitnehmer vorzunehmen. In der Entscheidung III ZR 142/59 vom 24. Oktober 1960 (Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 1961 S. 457) hat der Bundesgerichtshof dargelegt, daß die Streitkräfte selbst die Arbeitgeber der bei ihnen beschäftigten deutschen Arbeitnehmer seien. Auch wenn man dieser Auffassung beitritt, so muß man doch annehmen, daß die Streitkräfte einen Teil ihrer Aufgaben als Arbeitgeber, ohne für die Durchführung dieser Aufgaben selbst eine Verantwortung zu übernehmen, auf die gemäß ihren Anordnungen geschaffenen Besatzungskostenämter übertragen haben. In dem Verwaltungsabkommen zwischen Bund und Ländern über die Durchführung von Verwaltungsaufgaben auf dem Gebiet der Verteidigungslasten einschließlich Besatzungslasten vom 23. März 1953 (Ministerialblatt des Bundesministers der Finanzen 1953 S. 763), das am 1. April 1953 in Kraft getreten ist, sind die Zuständigkeiten und die Lastentragung zwischen Bund und Ländern abgegrenzt. Es ist vorgesehen, daß für diese Aufgaben grundsätzlich eigene Landesbehörden geschaffen werden; die Länder können aber diese Aufgaben durch Kommunalbehörden wahrnehmen lassen. Der Bund leistet den Ländern zu den laufenden personellen und sachlichen Aufwendungen Zuschüsse bis zu 50 v. H. der Aufwendungen. Es ist Sache der Länder, den unteren Verwaltungsbehörden, denen sie diese Aufgaben weiter übertragen, die Aufwendungen zu erstatten. So hat das Land Baden-Württemberg in § 2 des baden-württembergischen Gesetzes über die Organisation der Verteidigungslastenverwaltung vom 12. Januar 1959 (Gesetzblatt Baden-Württemberg 1959 S. 1) festgelegt, daß die notwendigen Verwaltungsaufwendungen erstattet werden.

Nach dem Vertrage über Rechte und Pflichten ausländischer Streitkräfte und ihrer Mitglieder in der Bundesrepublik (Kurz: Truppenvertrag) - BGBl 1955 II S. 213, 224, 321 - ist die Teilung der Arbeitgeberaufgaben zwischen den Streitkräften und den deutschen Behörden beibehalten worden. Die deutschen Behörden haben jetzt auf Grund der Bestimmungen des Truppenvertrages das Entlohnungsverfahren und auch den Lohnsteuerabzug regeln (Art. 44 Abs. 5 b des Truppenvertrages).

Die Bfin. erledigt also auch nach dem Abschluß des Truppenvertrages die Einbehaltung und Abführung der Lohnsteuer der deutschen Arbeitnehmer bei den Streitkräften als Auftragsangelegenheit. Ihr sind insoweit die Aufgaben der Arbeitgeber übertragen. Damit hat sie gegenüber den Lohnempfängern und dem Steuerfiskus die mit dem Lohnsteuerabzug verbundenen Pflichten einschließlich der Arbeitgeberhaftung übertragen erhalten. Der Bund ist zwar, wie ausgeführt, dem Land gegenüber verpflichtet, bis zu 50 v. H. der Aufwendungen zu tragen. Aber hier geht es um eine Frage des Innenverhältnisses. Die Bfin. mag sich mit dem Land als Auftraggeber darüber auseinandersetzen, ob zum erstattungspflichtigen notwendigen Verwaltungsaufwand auch der Ersatz von Unterschlagungsverlusten gehört. Im Verhältnis zum Steuerfiskus kann sie sich auf das Innenverhältnis zum Land jedenfalls nicht berufen, nachdem ihr für den Bereich der Besteuerung rechtswirksam die Aufgaben als Arbeitgeber übertragen sind und sie diese Aufgaben auch tatsächlich durch Einbehaltung der Lohnsteuer auf die Bezüge der Arbeitnehmer erfüllt hat.

Der Senat braucht nicht zu der Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte Stellung zu nehmen, wonach im allgemeinen bei Auftragsangelegenheiten eine Haftung der beauftragten Stelle entfällt. Auf den hier streitigen Fall der Arbeitgeberhaftung im Lohnsteuerrecht bei öffentlichen Stellen kann diese Rechtsprechung jedenfalls nicht angewandt werden, da der Bfin., wie dargelegt, ausdrücklich steuerrechtlich die Stellung des Arbeitgebers und damit die Arbeitgeberhaftung zugewiesen ist.

Die Bfin. hat als Arbeitgeberin durch ihr Personal die Lohnsteuer auf die Bezüge einbehalten und mußte sie auch an das Finanzamt abführen. Steuerschulden sind Bringschulden. Ein Arbeitgeber ist von der Haftung erst frei, wenn die Lohnsteuer tatsächlich bei der Finanzkasse eingegangen ist. Ob den Abführungspflichtigen ein Verschulden an dem Verlust trifft, ist nicht entscheidend (vgl. Hartz-Over, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort "Abführung der Lohnsteuer").

Rechtsirrig haben jedoch das Finanzamt und das Finanzgericht die von der Bfin. auf die Haftungsschuld geleisteten Zahlungen außer Betracht gelassen. Der Arbeitgeber haftet für Lohnsteuer nur, soweit sie nicht - wenn auch verspätet - abgeführt ist. Soweit nach Erlaß eines Lohnsteuerhaftungsbescheids Zahlungen auf die Haftungssumme geleistet werden, wird der Haftungsbescheid gegenstandslos. Im Rechtsmittelverfahren sind darum inzwischen eingezahlte Beträge von der Haftungssumme in Abzug zu bringen. Es geht nicht an, mit dem Finanzgericht die volle Haftungssumme anzusetzen und dem Arbeitgeber zu überlassen, in einem etwaigen Beitreibungsverfahren den Einwand zu erheben, daß die Haftungssumme ganz oder teilweise schon getilgt sei. Demgemäß waren also in der Einspruchsentscheidung und in der Berufungsentscheidung die Beträge abzusetzen, die die Bfin. an die Finanzkasse abgeführt hatte. Soweit allerdings Zahlungen nach Erlaß der Vorentscheidung geleistet worden sind, kann der Senat nicht von sich aus die Haftungssumme herabsetzen, weil es hier um ein neues tatsächliches Vorbringen geht.

Für die Rechtsbeschwerdeinstanz ist als Streitwert die Haftungssumme zugrunde zu legen, die bei Einlegung der Rb. noch geschuldet wurde.

Die Sache wird an das Finanzamt zurückverwiesen, das die jetzt noch geschuldeten Beträge festzustellen und den Haftungsbescheid entsprechend zu ändern hat.

Fundstellen

Haufe-Index 411075

BStBl III 1964, 106

BFHE 1964, 268

BFHE 78, 268

StRK, EStG:38 R 51