Leitsatz (amtlich)
Nur in Ausnahmefällen kann die Einspruchsentscheidung allein Gegenstand einer Anfechtungsklage sein. Das Urteil des Finanzgerichts kann sich, wenn die Klage begründet ist, dann auf Kassation der Einspruchsentscheidung beschränken, 2. ... ...
Normenkette
FGO § 44 Abs. 2, § 100 Abs. 1 S. 1 Hs. 1, § 138 Abs. 2 S. 2
Tatbestand
Der frühere Bevollmächtigte der Klägerin und Revisionsbeklagten hatte gegen einen im Mai 1962 erteilten Grunderwerbsteuerbescheid verspätet, und zwar erst im Dezember 1962, Einspruch eingelegt und gleichzeitig um Gewährung von Nachsicht gebeten, weil die Versäumung der Einspruchsfrist auf ein Büroversehen zurückzuführen sei. Das FA (Beklagter und Revisionskläger) verwarf den Einspruch als unzulässig; seiner Auffassung nach habe kein bürotechnisches Versehen der Anwaltsgehilfin vorgelegen, sondern der Bevollmächtigte selbst habe die Fristversäumnis verschuldet.
Gegen diese Einspruchsentscheidung richtete sich die Klage, mit der beantragt wurde,
"1. festzustellen, daß der Grunderwerbsteuerbescheid vom Mai 1962 nicht rechtskräftig geworden ist sowie hilfsweise
2. zuzulassen, daß die Gründe zur Nachsichtgewährung - § 86 AO - in ausreichendem Maße vorgelegen haben."
Zur Begründung führte der Prozeßbevollmächtigte aus, Nachsicht sei zu Unrecht versagt worden, weil ein Mangel in der Büroorganisation des damaligen Bevollmächtigten nicht vorgelegen habe, die Frist vielmehr nur durch ein Büroversehen der Angestellten versäumt worden sei.
Das FG hob die Einspruchsentscheidung auf. Das FA habe den Einspruch zu Unrecht als unzulässig verworfen. Die dem angefochtenen Steuerbescheid beigefügte Rechtsbehelfsbelehrung sei unrichtig gewesen ...
Entscheidungsgründe
Aus den Gründen:
Die Revision ist nicht begründet.
Das FG hat den auf die Feststellung, der Grunderwerbsteuerbescheid sei nicht "rechtskräftig" geworden, gerichteten Hauptantrag der Klägerin als einen solchen auf Aufhebung der den Einspruch als unzulässig verwerfenden Einspruchsentscheidung ausgelegt. Eine solche Auslegung ist dann sachgerecht, wenn mit der Anfechtungsklage die Aufhebung ausschließlich der Einspruchsentscheidung begehrt werden kann. Zwar ist nach § 44 Abs. 2 FGO Gegenstand der Anfechtungsklage nach einem Vorverfahren der ursprüngliche Verwaltungsakt in der Gestalt, die er durch die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf gefunden hat. Die Klage hat sich daher nicht gegen die Einspruchsentscheidung als solche, sondern gegen den Steuerbescheid zu richten. Mit Recht hat aber das FG eine Ausnahme von dieser grundsätzlichen Regelung hier für gegeben erachtet. Denn in diesem Fall hat das FA eine dem Steuerpflichtigen ungünstige Entscheidung getroffen, ohne daß es sich in der Lage gesehen hatte, den Steuerbescheid der Sache nach prüfen und bestätigen oder ihm eine von seiner ursprünglichen Gestalt in der Sache selbst abweichende Gestalt, d. h. einen anderen Inhalt geben zu können. Wird aber geltend gemacht, das FA habe bei der Versagung einer solchen sachlichen Prüfung rechtsfehlerhaft gehandelt, dann muß auch die prozessuale Möglichkeit gegeben sein, die ungerechtfertigte Versagung ciner Sachentscheidung zu Fall zu bringen, um der Verwaltungsbehörde den Weg für eine sachliche Nachprüfung und Entscheidung freizumachen. Es wäre wenig sinnvoll zu verlangen, daß ohne sachliche Nachprüfung zugleich mit der Einspruchsentscheidung der Steuerbescheid selbst aufzuheben sei. In solchen Ausnahmefällen ist daher die Anfechtung ausschließlich der - die Sachentscheidung verhindernden - Einspruchsentscheidung zulässig. Im übrigen ist eine ausnahmsweise gegebene gesonderte Anfechtung der Einspruchsentscheidung nicht systemwidrig. Denn ursprünglicher Verwaltungsakt und Einspruchsentscheidung stellen zwei Verwaltungsakte und nicht etwa zwangsläufig eine Einheit dar. Dies ergibt sich sowohl aus dem Wortlaut des § 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 2 Satz 2 FGO wie auch aus § 138 Abs. 2 Satz 2 FGO (vgl. insoweit auch BFH IV 329/61 vom 13. Januar 1966, BFHE 84, 545, BStBl III 1966, 199, sowie FG Nürnberg V 27/66 vom 27. April 1966, EFG 1966, 473, und FG Düsseldorf VI 22/65 Bew vom 31. Juli 1967, EFG 1968, 24).
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Es ist im Streitfall nicht zu beanstanden, daß das FG sich auf die Aufhebung der Einspruchsentscheidung beschränkt und nicht selbst in der Sache entschieden hat. Die Gründe, die hier ausnahmsweise die Zulässigkeit des nur auf Aufhebung der Einspruchsentscheidung gerichteten Klagebegehrens rechtfertigen, sprechen auch dafür, daß das FG ausnahmsweise von einer Sachentscheidung absehen und sich auf die Kassation der Einspruchsentscheidung beschränken durfte. Sinn des Klagebegehrens war es, durch Aufhebung der fehlerhafterweise eine Sachentscheidung ausschließenden Verwerfung des Einspruchs den Weg wieder frei zu machen für die sachliche Nachprüfung des Bescheids durch die Verwaltung selbst. Der Steuerpflichtigen würde die Möglichkeit einer abschließenden sachlichen, und zwar in tatsächlicher und in rechtlicher Hinsicht gebotenen, Nachprüfung und ggf. einer Abänderung des Verwaltungsakts durch die Verwaltungsbehörde, auf die ihr Einspruchsbegehren ausdrücklich gerichtet war, genommen sein, wenn das FG selbst in der Sache entschieden hätte. Die Steuerpflichtige würde durch den Verfahrensfehler des FA im Ergebnis eine - außergerichtliche - "Tatsacheninstanz" verloren haben. Diese Auffassung steht nicht im Widerspruch zu der vom Großen Senat (Beschluß Gr. S. 3/68 vom 16. Dezember 1968, BFHE 94, 436, BStBl II 1969, 192) gegebenen Auslegung des § 100 Abs. 2 Satz 1 FGO. Denn im Streitfall war das Klagebegehren nicht auf Abänderung des Grunderwerbsteuerbescheids, sondern zulässigerweise nur auf Aufhebung der den Einspruch verwerfenden Einspruchsentscheidung gerichtet; eine sachliche Änderung des Bescheids hat der Kläger vom FG nicht begehrt; eine Entscheidung zur Sache würde daher hier ein Hinausgehen über das Klagebegehren bedeutet haben.
Fundstellen
Haufe-Index 70296 |
BStBl II 1973, 187 |
BFHE 1973, 409 |