Leitsatz (amtlich)
Erhöhte Absetzungen nach § 7 b EStG 1977 für ein zweites Objekt -- das nicht im Verhältnis von Erstobjekt und Folgeobjekt steht -- sind nur so lange zulässig, als die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG erfüllt sind.
Normenkette
EStG 1977 § 7b Abs. 5 S. 2, § 26 Abs. 1
Verfahrensgang
Tatbestand
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) lebte seit dem 1. August 1978 getrennt und ist seit 1979 geschieden. Sie wurde bis 1978 mit ihrem früheren Ehemann zur Einkommensteuer zusammenveranlagt.
Die Klägerin war während der Ehe mit ihrem Ehemann je zur Hälfte Miteigentümer eines Einfamilienhauses (Objekt I); am 18. Juli 1978 übertrug sie ihren Miteigentumsanteil auf den Ehemann. 1970 bis 1977 nahmen die Eheleute bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung für das Haus erhöhte Absetzungen nach § 7 b des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Anspruch.
Die Klägerin erwarb am 13. Juli 1978 eine Eigentumswohnung (Objekt II) in Alleineigentum. Bei der Zusammenveranlagung für 1978 erhielt sie für das Objekt II erhöhte Absetzungen nach § 7 b EStG.
Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -- FA --) ließ bei der Einkommensteuerveranlagung der Klägerin für 1979 erhöhte Absetzungen für das Objekt II nicht mehr zu, weil die Eheleute während der Ehe als Miteigentümer bereits für ein Objekt erhöhte Absetzungen in Anspruch genommen hätten und ihnen oder einem von ihnen für ein weiteres Objekt wegen Fehlens der Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG die Steuervergünstigung nach § 7 b EStG nicht mehr zustehe.
Nach erfolglosem Einspruch gab das Finanzgericht (FG) der Klage mit der in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1982, 122 veröffentlichten Entscheidung statt und führte dazu aus:
Hätten Eheleute unter den Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG als Miteigentümer die erhöhten Absetzungen nach § 7 b Abs. 1 EStG in Anspruch genommen, so sei keiner von ihnen berechtigt, ein weiteres Objekt erhöht abzuschreiben, das er nach dem Wegfall der Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG erworben habe. Dies gelte jedoch nicht, wenn der geschiedene Ehegatte das Objekt vorher erworben und mit der Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen begonnen habe.
Dem Förderungszweck des § 7 b EStG entspreche es, einem Steuerpflichtigen, der bereits während der Ehe den Entschluß zur Herstellung oder zum Erwerb eines begünstigten Objekts gefaßt und verwirklicht habe, das Recht auf Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen auch für die Zeit dauernden Getrenntlebens oder nach der Ehescheidung zu belassen.
Im Streitfall sei diese Voraussetzung erfüllt.
Mit der vom FG zugelassenen Revision rügt das FA unrichtige Anwendung des § 7 b EStG und macht geltend:
Ehegatten könnten die Steuervergünstigung für zwei Objekte nur während des Bestehens der Ehe in Anspruch nehmen, nur während dieser Zeit seien die Eigentumsverhältnisse der Eheleute untereinander unmaßgeblich. Übertrage ein Ehegatte seinen Miteigentumsanteil an dem ersten Objekt, dessen Begünstigungszeitraum bereits abgelaufen sei, bei Wegfall der Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG auf den anderen Ehegatten, so sei für den übertragenden Ehegatten dennoch Objektverbrauch eingetreten, weil statt der Spezialregelung des § 7 b Abs. 6 Satz 2 EStG nunmehr Satz 1 dieser Vorschrift gelte, wonach auch Miteigentumsanteile als Objekte zu werten seien. Da erhöhte Absetzungen nur für ein Objekt in Betracht kämen, sei mit der Beteiligung der Objektverbrauch eingetreten. Für ein weiteres Objekt könne die Vergünstigung nicht mehr gewährt werden.
Im Streitfall habe die Klägerin als Miteigentümerin des Einfamilienhauses die erhöhten Absetzungen erhalten. Sie habe sich damit für eine mögliche Form der Steuervergünstigung entschieden. Mit Beendigung der Ehe sei für sie der Objektverbrauch eingetreten. Sie könne nicht mehr so behandelt werden, als sei der Ehemann von Anfang an Alleineigentümer gewesen.
Das FA beantragt -- sinngemäß --, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Klage abzuweisen.
Die Klägerin beantragt Zurückweisung der Revision.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Klageabweisung (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --).
1. Die Klägerin kann im Streitjahr 1979 bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung keine erhöhten Absetzungen mehr in Anspruch nehmen (§ 7 b Abs. 5 Satz 1, § 21 EStG in der für das Streitjahr maßgebenden Fassung).
a) Nach § 7 b Abs. 5 Satz 1 EStG kann ein Steuerpflichtiger die erhöhten Absetzungen nach den Absätzen 1 und 2 nur für ein Einfamilienhaus oder für ein Zweifamilienhaus oder für eine Eigentumswohnung oder für den Ausbau oder die Erweiterung eines Einoder Zweifamilienhauses oder einer Eigentumswohnung in Anspruch nehmen. Im Anwendungsbereich des § 7 b EStG 1965 und 1975 konnte der Steuerpflichtige die Vergünstigung nur einmal für ein einziges Objekt erhalten (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 4. Dezember 1979 VIII R 23/78, BFHE 129, 357, BStBl II 1980, 199); Objekt in diesem Sinne ist auch der Anteil an einem Einfamilienhaus, Zweifamilienhaus oder an einer Eigentumswohnung (vgl. BFH-Urteil vom 4. Dezember 1979 VIII R 96/76, BFHE 129, 360, BStBl II 1980, 201). Im Anwendungsbereich des § 7 b EStG ab 1977 hat sich, abgesehen von dem in Absatz 5 Sätze 4 und 5 eröffneten Übertragungsrecht von einem Erstobjekt auf ein Folgeobjekt, nichts an dem Grundsatz geändert, daß der Steuerpflichtige die Vergünstigung nach § 7 b EStG nur einmal in Anspruch nehmen kann (vgl. Herrmann/Heuer/ Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, 18. Aufl., § 7 b EStG, grüne Blätter, Erl. zu Abs. 5).
Nach § 7 b Abs. 5 Satz 2 können Ehegatten, bei denen die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG vorliegen, die erhöhten Absetzungen nach den Absätzen 1 und 2 für insgesamt zwei der in Satz 1 bezeichneten Wohngebäude, Eigentumswohnungen, Ausbauten oder Erweiterungen in Anspruch nehmen. Nach § 7 b Abs. 6 Satz 2 EStG gilt bei Miteigentum von Ehegatten (§ 26 Abs. 1 EStG) an einem Objekt, das ihnen ausschließlich zuzurechnen ist, dieses als einziges Objekt. Die Vergünstigung für zwei Objekte gilt nur in den Jahren, in denen die Ehegatten beide unbeschränkt steuerpflichtig sind und nicht dauernd getrennt leben (vgl. für den Anwendungsbereich des § 7 b EStG 1974 BFH-Urteil vom 4. Dezember 1979 VIII R 233/77, BFHE 129, 363, BStBl II 1980, 202).
Ehegatten, bei denen die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG wegen dauernden Getrenntlebens oder Scheidung nicht oder nicht mehr vorliegen, können die erhöhten Absetzungen nur nach Maßgabe des § 7 b Abs. 5 Satz 1 EStG geltend machen. Haben sie unter den Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG erhöhte Absetzungen für insgesamt zwei Objekte in Anspruch genommen, so tritt nach Wegfall einer der genannten Voraussetzungen wieder eine personenbezogene Objektbeschränkung ein; jeder Ehegatte kann die Steuervergünstigung nur einmal für ein ihm zuzurechnendes Objekt erhalten. Wurde unter den Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG die Steuervergünstigung für ein dem Ehegatten zuzurechnendes Objekt ausgeschöpft, so kann dieser Ehegatte die Steuervergünstigung für ein weiteres Objekt nach Wegfall einer der erwähnten Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG nicht mehr beanspruchen. Dabei ist es -- entgegen der Meinung des FG -- unerheblich, ob mit der Inanspruchnahme für das zweite Objekt bereits begonnen wurde, als die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG noch vorlagen.
Aus dem Gesetz ergibt sich nichts dafür, daß ein dauerndes Getrenntleben oder eine Ehescheidung nach dem Erwerb eines begünstigten Objekts keinen Einfluß mehr auf die einmal erworbene Berechtigung zur Inanspruchnahme der Steuervergünstigung haben könnte. Erhöhte Absetzungen für ein zweites Objekt -- das nicht im Verhältnis von Erstobjekt und Folgeobjekt steht -- sind nur zulässig, wenn die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG erfüllt sind. Eine andere Beurteilung würde auch im Gesetz nicht vorgesehene Begünstigungen ermöglichen. Ein Steuerpflichtiger könnte trotz Fehlens der Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG erhöhte Absetzungen anstatt für ein Objekt für zwei Objekte vornehmen oder den Begünstigungszeitraum von acht Jahren weiter ausdehnen. Dies wäre im Hinblick auf die sich aus § 7 b Abs. 5 Satz 1 EStG ergebende personenbezogene Objektbeschränkung nicht gerechtfertigt.
b) Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall stehen der Klägerin im Streitjahr 1979 keine erhöhten Absetzungen für das Objekt II zu. Die Klägerin hatte bereits vor der Ehescheidung die Steuervergünstigung nach § 7 b EStG für das Objekt I ausgeschöpft. Daß sie dies neben ihrem früheren Ehemann tat, ist belanglos (vgl. dazu BFHE 129, 363, BStBl II 1980, 202). Unerheblich ist auch, daß die Klägerin ihren Miteigentumsanteil vor Beginn des Getrenntlebens auf den Ehemann übertrug, weil ein Objektverbrauch nicht rückgängig gemacht werden kann.
2. Die Vorentscheidung, die von anderen Rechtsüberlegungen ausging und darauf beruht, war aufzuheben. Der Senat entscheidet selbst und weist die Klage ab.
Fundstellen
Haufe-Index 74535 |
BStBl II 1983, 198 |
BFHE 1982, 247 |