BFH Urteil vom 23.07.1959 - V 47/56 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Umsatzsteuer

Leitsatz (amtlich)

Das für eine Unternehmereinheit erforderliche Nebenordnungsverhältnis liegt nicht vor, wenn eine Personengesellschaft in eine andere Gesellschaft nach § 2 Abs. 2 Ziff. 1 UStG eingegliedert ist.

Eine KG, deren Kommanditist eine GmbH ist, fällt unter § 2 Abs. 2 Ziff. 1 UStG.

Normenkette

UStG § 2 Abs. 1 S. 2, Abs. 2 Ziff. 1

Tatbestand

Die Beschwerdeführerin (Bfin.), eine OHG, betreibt eine Fabrik in A. Ursprünglich gehörte zu ihr eine weiter Fabrik in O., die sie aber im Jahre 1949 an eine neugegründete GmbH verpachtete, wobei das Anlagevermögen diese Werkes in ihrem Besitz verblieb und die Vorräte der GmbH nur darlehnsweise übertragen wurden. An der Bfin. und an der GmbH sind zwei Brüder zu gleichen Anteilen beteiligt. Im Jahre 1953 wurde eine KG gegründet, an der die beiden Brüder als persönlich haftende Gesellschafter mit je 8,3 % beteiligt sind und deren Kommanditistin mit 83,4 % des Kapitals die GmbH ist. Die GmbH hat in die KG im wesentlichen die Rechte und Pflichten aus dem mit der Bfin. abgeschlossenen Pachtvertrag eingebracht, wobei der Wechsel in der Person des Pächters mit Einwilligung der Bfin. erfolgte. Seit 1. Januar 1953 betreibt somit die KG die bisher von der GmbH betriebene Fabrik in O., und zwar als Pächterin des der Bfin. gehörenden Anlagevermögens. Die GmbH beschränkt sich seitdem auf die Verwaltung ihres Kommanditanteils an der KG.

Streitig ist, ob die im Jahre 1953 getätigten Warenlieferungen der Bfin. an die KG, die die gelieferte Ware veredelte und im eigenen Namen weiterverkaufte, umsatzsteuerpflichtig sind. Die Bfin. erachtet sie als umsatzsteuerfrei, weil zwischen den beiden Gesellschaften Unternehmereinheit bestehe. Das Finanzamt hat die Annahme einer Unternehmereinheit abgelehnt, weil nicht die gleichen Gesellschafter an beiden Gesellschaften beteiligt seien. Auch das Finanzgericht verneinte auf die Sprungberufung hin das Bestehen einer Unternehmereinheit mit der Begründung daß eine einheitliche Willensbildung bei der OHG und der KG nicht sichergestellt sei. Die GmbH als Kommanditistin habe dadurch eine stärkere Rechtsstellung, daß der eine Gesellschafter zu 50 v. H. an der GmbH beteiligt und deren alleiniger Geschäftsführer sei. Die Willensbildung beider Gesellschaften sei deshalb nicht einheitlich. Auch bestünden Bedenken für die Annahme einer gleichen Beteiligung bei beiden Gesellschaften.

Mit der Rechtsbeschwerde (Rb.) wird vor allem das Bestehen eines Abhängigkeitsverhältnisses im Sinne des § 2 Abs. 2 Ziff. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) der KG von der OHG geltend gemacht.

Entscheidungsgründe

Die Rb. führt zur Aufhebung der Vorentscheidung.

Zunächst ist darauf hinzuweisen, daß die Annahme der Vorinstanz, Geschäftsführer der GmbH sei nur der eine Gesellschafter, dem klaren Inhalt der Akten widerspricht. Die Bfin. hatte bereits im Berufungsverfahren unwidersprochen vorgetragen, daß die beiden Gesellschafter Geschäftsführer der GmbH seien. Die Folgerungen, die das Finanzgericht aus seiner irrigen Annahme gezogen hat, treffen deshalb nicht zu. Die Vorentscheidung war schon wegen dieses Mangels aufzuheben. Die Vorentscheidung leidet aber auch noch an einem weiteren Mangel, der einen möglichen Rechtsirrtum über den Begriff der Unternehmereinheit beinhaltet.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Senats ist die Unternehmereinheit - abgesehen von den sonstigen Voraussetzungen - nur gegeben, wenn die tatsächlichen Verhältnisse des Einzelfalles das Verhältnis der Nebenordnung der mehreren Gesellschaften zueinander aufweisen. Unternehmereinheit kann deshalb nicht vorliegen, wenn im Einzelfalle ein tatsächliches Unterordnungsverhältnis im Sinne der Organschaft von einer oder mehreren Gesellschaften gegenüber einer übergeordneten Gesellschaft gegeben ist (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs V 162/52 S vom 8. Februar 1955, BStBl 1955 III S. 113, Slg. Bd. 60 S. 294; V 66/ 57 U vom 23. April 1959, BStBl 1959 III S. 256). Von einem Unterordnungsverhältnis im Sinne der Organschaft kann allerdings nur gesprochen werden, wenn die untergeordnete Gesellschaft eine juristische Person ist (ß 2 Abs. 2 Ziff. 2 UStG). Der gleiche Rechtsgedanke aber, der bei einem Unterordnungs- Abhängigkeitsverhältnis einer juristischen Person von einer übergeordneten Gesellschaft zur Ablehnung eines Nebenordnungsverhältnisses zwischen den mehreren Gesellschaften führt, nämlich die durch die Abhängigkeit eintretende Unselbständigkeit einer Gesellschaft (vgl. das oben angegebene Urteil V 66/57 U vom 23. April 1959), trifft auch bei Personenvereinigungen zu, die einem anderen Unternehmen nach § 2 Abs. 2 Ziff. 1 UStG eingegliedert sind. Auch in diesem Falle fehlt es mangels der gewerblichen Selbständigkeit einer Gesellschaft an dem für die Unternehmereinheit notwendigen Nebenordnungsverhältnis. Deshalb muß davon ausgegangen werden, daß Unternehmereinheit bei Personengesellschaften, auch wenn dem Anscheine nach die sonstigen Voraussetzungen für die Unternehmereinheit gegeben sind (gleiche Beteiligung, im gleichen Verhältnis, einheitliche Willensbildung), nicht angenommen werden kann, wenn sich bei Prüfung der bestehenden Verhältnisse ergibt, daß zwischen ihnen ein tatsächliches Abhängigkeitsverhältnis im Sinne des § 2 Abs. 2 Ziff. 1 UStG vorliegt. Da die Frage der Nebenordnung oder Unterordnung Abhängigkeit nach der ständigen Rechtsprechung des Senats eine unabdingbare Voraussetzung für die Annahme der Ablehnung der Unternehmereinheit ist, hat die Rb. mit Recht gerügt, daß die Vorinstanz diese Prüfung unterlassen hat. Die Vorentscheidung war deshalb auch aus diesem Grunde aufzuheben. Nach Aktenlage kann der Senat die Sache jedoch nicht beschließend entscheiden.

Nach der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs, der sich der erkennende Senat anschließt, ist auch für die Frage der Eingliederung einer Personengesellschaft in ein anderes Unternehmen im Sinne des § 2 Abs. 2 Ziff. 1 UStG von Bedeutung, ob eine organisatorische, wirtschaftliche und finanzielle Eingliederung besteht (vgl. Urteil des Reichsfinanzhofs V 25/39 vom 13. Dezember 1940, Slg. Bd. 50 S. 34, RStBl 1941 S. 320). Im Streitfalle handelt es sich somit darum, ob die KG in O. in die OHG organisatorisch, wirtschaftlich und finanziell eingegliedert ist und ob das Gesamtbild ergibt, daß die KG im Verhältnis zur OHG nach § 2 Abs. 2 Ziff. 1 UStG unselbständig ist. Hierbei kann es nichts ausmachen, daß die KG nicht ausschließlich aus natürlichen Personen besteht, die Kommanditistin vielmehr eine juristische Person ist. Wie sich aus der Entstehungsgeschichte dieser Vorschrift ergibt (vgl. Urteil des Obersten Finanzgerichtshofs II 20/48 S vom 23. Mai 1949, Slg. Bd. 54 S. 330), soll durch § 2 Abs. 2 Ziff. 1 UStG allgemein die Unselbständigkeit nicht rechtsfähiger Personenvereinigungen (Gesellschaft des bürgerlichen Rechts, Offene Handelsgesellschaft, Kommanditgesellschaft) im Gegensatz zu der Unselbständigkeit juristischer Personen geregelt werden. Wenn dies vielleicht im Gesetz nicht mit der wünschenswerten Klarheit zum Ausdruck gekommen ist, weil die Vorschrift nur von dem Zusammenschluß natürlicher Personen spricht, so ist doch gerade im Hinblick auf die Vorschrift in § 2 Abs. 2 Ziff. 2 UStG, die ausdrücklich die Unselbständigkeit nur juristischer Personen regelt, davon auszugehen, daß mit der genannten Vorschrift die Personengesellschaften im Rechtssinne schlechthin erfaßt werden sollen. Es ist aber anerkanntes Recht, daß offene Handelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften, bei denen ein Gesellschafter eine juristische Person ist, Personengesellschaften im Rechtssinne sind (vgl. hierzu auch das Urteil des Bundesfinanzhofs I 351/56 U vom 16. September 1958, BStBl 1958 III S. 462, Slg. Bd. 67 S. 492).

Nach den unwidersprochenen Ausführungen der Bfin. besteht eine organisatorische Eingliederung in der Weise, daß Geschäftsführer beider Gesellschaften die beiden Brüder sind, und daß auch die Prokuristen beider Gesellschaften fast durchweg die gleichen sind. Dazu kommt als weiteres Beweisanzeichen für die enge organisatorische Verflechtung, daß die Bücher beider Gesellschaften in O. in denselben Räumen und von denselben Angestellten geführt werden. Daß es sich bei beiden Gesellschaften wirtschaftlich um ein einheitliches Unternehmen handelt, ergibt sich schon aus der Entstehungsgeschichte der KG, die als die Nachfolgerin der GmbH in betrieblicher Hinsicht anzusehen ist und die das von der Bfin. früher betriebene Werk in O. fortführt, und zwar mit dem Anlagevermögen und mit den Betriebsmitteln der Bfin. Wie sehr die Beteiligten die Kommanditgesellschaft als eine wirtschaftliche Ergänzung des Betriebs der Bfin. ansehen, ergibt sich auch daraus, daß die dem Streitfalle zugrunde liegenden Lieferungen vielfach Warenlieferungen sind, die die KG veredelt und weiterverkauft. Alle diese Umstände sprechen überwiegend für die Annahme auch der wirtschaftlichen Eingliederung der KG in die OHG.

Hinsichtlich der finanziellen Eingliederung ist zwar festzustellen, daß die Anteile der KG nicht im Besitz der OHG, sondern zu einem Teil in den Händen der Gesellschafter der Bfin. und zum größeren Teil im Besitz der GmbH sind. Da aber auch an der GmbH allein die beiden Brüder gleichmäßig beteiligt sind, dürfte die insoweit bestehende mittelbare Beteiligung kein Hindernis für die Annahme der finanziellen Beherrschung der KG durch die OHG sein. Jedenfalls aber vermittelt das Gesamtbild der bestehenden tatsächlichen Verhältnisse zwischen den beiden Gesellschaften den Eindruck des wirtschaftlichen Zusammenhanges beider Betriebe, wobei die OHG, der die zur Betriebsführung der KG notwendigen Anlagewerte gehören und die die KG teilweise beliefert, die beherrschende Gesellschaft ist. Trifft aber dies zu, so übt die KG ihre gewerbliche Tätigkeit nach § 2 Abs. 2 Ziff. 1 UStG nicht selbständig aus und die zwischen ihr und der OHG erfolgten Lieferungen sind nicht umsatzsteuerbar. Steuersubjekt im umsatzsteuerrechtlichen Sinne ist deshalb nur die OHG, der auch die Umsätze der KG mit Dritten zuzurechnen sind. Da diese dem Senat nicht bekannt sind, konnte die Sache nicht abschließend entschieden werden. Sie ist aus diesem Grunde an das Finanzamt zur Festsetzung der Umsatzsteuer der Bfin. zurückzuverweisen. Diesem werden auch die Entscheidung über die Kosten des gesamten Rechtsmittelverfahrens und die Feststellung des Wertes des Streitgegenstandes übertragen (ß 318 Abs. 2, § 320 Abs. 3 der Reichsabgabenordnung).

Fundstellen

BStBl III 1959, 394

BFHE 1960, 356

BFHE 69, 356

StRK, UStG:2/1 R 47