Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 13.3.2.1 Anwendung des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG bei Betrieben gewerblicher Art ohne eigene Rechtspersönlichkeit aus Billigkeitsgründen

Tz. 273

Stand: EL 98 – ET: 02/2020

§ 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG greift – da er BgA mit eigener Rechtspersönlichkeit voraussetzt – grds nur dann, wenn Leistungen an ein anderes Rechtssubjekt erbracht werden, während § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG Leistungen eines BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit an seine Träger-Kö erfasst.

Tz. 274

Stand: EL 98 – ET: 02/2020

Nach Rechts-Auff der Fin-Verw (s Schr des BMF v 28.01.2019, BStBl I 2019, 97 Rn 7) ist § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG jedoch auch anzuwenden, wenn eine jur Pers d öff Rechts aus ihrem BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit Leistungen an eine andere jur Pers d öff Rechts (insbes an deren BgA) erbringt. Bei dem dort aufgeführten Beispiel geht es um einen Zweckverband, der neben der Wasserversorgung (BgA) auch der Abwasserentsorgung (Hoheitsbetrieb) dient und Leistungen aus dem BgA an die Mitgliedsgemeinden des Verbandes erbringt. Dieselbe Problematik stellt sich uE bei Leistungen des BgA einer rechtsfähigen AöR an deren Mitgliedsgemeinden. Die Regelung ist ferner auch dann anzuwenden, wenn die Leistung nicht an einen BgA, sondern an den Hoheitsbereich der (anderen) jur Pers d öff Rechts erfolgt.

Nach Rechts-Auff der Fin-Verw ist in den genannten Fällen § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG aus Billigkeitsgründen anzuwenden. In solchen Fällen sind folgende Fallgestaltungen denkbar:

• Der BgA "Wasserversorgung" des Zweckverbandes (= BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit) leistet an die Mitgliedsgemeinden; der Zufluss erfolgt bei den Mitgliedsgemeinden in deren Hoheitsbereich.

Nach Rechts-Auff der Fin-Verw ist in diesem Fall davon auszugehen, dass der Gewinn des BgA zunächst dem hoheitlichen Bereich seiner Träger-Kö (Zweckverband) zugeführt wurde (mit der Rechtsfolge des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG). Die (Weiter-)Leitung dieses Gewinns durch die Träger-Kö würde bei dieser nicht zur Anwendung des § 20 Abs 1 Nr 10 EStG führen. Auch die Vereinnahmung im Hoheitsbereich der Mitgliedsgemeinden führt nicht zu weiteren St-Folgen. Einer Anwendung des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG aus Billigkeitsgründen bedarf es in diesem Fall uE nicht. Gleichwohl sieht die Fin-Verw hier aus Billigkeitsgründen einen Anwendungsfall des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG anstelle von Buchst b der Vorschrift.

• Der BgA "Wasserversorgung" des Zweckverbandes leistet an die Mitgliedsgemeinden; der Zufluss erfolgt bei den Mitgliedsgemeinden in einem BgA.

Auch in diesem Fall ist davon auszugehen, dass der Gewinn des BgA zunächst dem hoheitlichen Bereich seiner Träger-Kö (Zweckverband) zugeführt wurde (mit der Rechtsfolge des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG). Die (Weiter-)Leitung dieses Gewinns durch die Träger-Kö würde bei dieser nicht zur Anwendung des § 20 Abs 1 Nr 10 EStG führen. Bei dem empfangenden BgA würde jedoch (in Gestalt der empfangenen Leistung) eine BV-Mehrung vorliegen, die bei ihm nochmals der Besteuerung unterliegt, da weder eine St-Befreiung nach § 8b KStG noch die Anrechnung der bei der Träger-Kö des leistenden BgA angefallenen KapSt (s § 36 Abs 2 Nr 2 EStG iVm § 8b Abs 6 S 2 KStG) in Betracht käme. Die Anwendung des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG (anstelle von Buchst b der Vorschrift) auf diesen Fall wirkt für den Empfänger-BgA begünstigend und stellt daher eine Billigkeitsmaßnahme dar. Die Ebene der Träger-Kö des leistenden BgA (Zweckverband) wird "übersprungen". Der Gewinn des BgA gilt unmittelbar als an den BgA der Mitgliedsgemeinde abgeführt. Die Anwendung des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst a EStG führt dazu, dass der die Leistung empfangende BgA die St-Befreiung nach § 8b Abs 1 KStG in Anspruch nehmen kann. Die KapSt wird angerechnet, so dass eine zweifache Besteuerung – zum einen beim Zweckverband und zum anderen bei dem die Leistung empfangenden BgA der Mitgliedsgemeinde – vermieden wird. Verwendet der BgA die ihm nach § 8b Abs 1 KStG stfrei zufließende Leistung später für Zwecke außerhalb des BgA, so ist insoweit ein Anwendungsfall des § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG gegeben. Bei dieser Fallgruppe stellt sich uE jedoch die Frage, bei welcher Fallgestaltung der Zufluss der von dem BgA des Zweckverbandes ausgeschütteten Gewinne in einem BgA der Mitgliedsgemeinden anfallen kann. Dies würde uE voraussetzen, dass die "Beteiligung" an dem Zweckverband BV dieses BgA wäre. In der Fach-Lit wird jedoch schon seit längerem kontovers diskutiert, ob ein Anteil an einem Zweckverband ein aktivierungsfähiges WG ist (s Nieland/Meier/Semelka/Dörschell, Der Gemeindehaushalt 2006, 169; s Köster, DStZ 2007, 619; und s Knirsch, KStZ 2008, 165).

• Der Zweckverband verwendet die im BgA (Wasserversorgung) erzielten Gewinne in seinem eigenen Hoheitsbereich (Abwasserentsorgung).

Bei dem Zweckverband ist auf diesen Fall § 20 Abs 1 Nr 10 Buchst b EStG anzuwenden (s Tz 324b).

Tz. 274a

Stand: EL 98 – ET: 02/2020

Nach dem Verständnis der Fin-Verw soll die vorstehende Billigkeitsregelung nur dann (und nur insoweit) gelten, wenn (und soweit) der lfd bzw der aus aufgelösten zulässigen Rücklagen stammende Gewinn des BgA ohne eig...