Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 2.3.3.4 ABC der Einzelpositionen in der steuerlichen Schlussbilanz

Tz. 51

Stand: EL 107 – ET: 09/2022

Abfindungen an ausscheidende bzw der Verschmelzung widersprechende AE

Diesen liegt eine Veräußerung der Anteile durch den ausscheidenden AE an die Übernehmerin zu Grunde. Nach § 12 Abs 2 S 3 iVm § 5 Abs 1 UmwStG ist der Anteilserwerb zur Ermittlung des Übernahmegewinns auf den stlichen Übertragungsstichtag rückzubeziehen. Die Abfindungsverbindlichkeit ist eine Verbindlichkeit der Übernehmerin und ist somit nicht in der stlichen Übertragungsbil auszuweisen. Sie wirkt sich bei der Übernehmerin als Erhöhung der Beteiligungs-AK iRd Ermittlung des Übernahmeergebnisses aus. Die frühere Auff der Fin-Verw (s UmwSt-Erl 1998 Rn 11.05), wonach iHd Abfindung eine schädliche Gegenleistung iSd § 11 Abs 1 Nr 3 UmwStG vorliegt, ist im UmwSt-Erl 2011 aufgegeben worden (s Tz 104).

Anteile an Kap-Ges

Diese sind in der Übertragungsbil auszuweisen. Auf einen darauf entfallenden Übertragungsgewinn ist § 8b Abs 2 KStG anzuwenden.

Dem Urt des Hess FG v 02.12.2021 (EFG 2022, 293) lag ein Sachverhalt zugrunde, in dem eine Holding-KapG sämtliche gehaltenen Anteile an Kap-Ges gem § 11 Abs. 2 Nr 2 UmwStG mit dem gW ansetzen musste. Bei der Ermittlung des jeweiligen gW einer Beteiligung wären nach Auff des Hess FG zu Verlusten führende Aufwendungen der Holding-Kap-Ges im Grundsatz wertmindernd zu berücksichtigen, soweit die Aufwendungen im Interesse der jeweiligen Beteiligungsgesellschaft anfallen und die grds umlagefähigen Aufwendungen nicht von der Holding weiterberechnet werden. Im Urt-Fall schienen die Verluste der Holding indes primär durch die Beteiligungsverwaltung des Gesellschafters der Holding veranlasst gewesen sein, so dass eine Berücksichtigung im Zuge der Ermittlung des gW der von der Holding gehaltenen Anteile an nachgeordneten KapG nach zutr Wertung des FG unterblieben ist.

Anteile, die im Fall der Abwärtsverschmelzung die übertragende MG an der übernehmenden TG hält, werden nicht zu eigenen Anteilen der Übernehmerin, sondern gehen im Wege des Direkterwerbs auf die AE der MG über. Soweit eine St-Pflicht der AE in D nicht besteht, sind die in der MG-Beteiligung vorhandenen stillen Reserven zu versteuern. In der stlichen Übertragungsbil der MG ist uE nicht nur das durch die Abwärtsverschmelzung auf die TG übergehende BV auszuweisen, sondern auch die auf den ausl AE der MG übergehende TG-Beteiligung. Näheres, auch wegen der aA, s Tz 90ff.

Anders ist die Rechtslage im Fall der Aufwärtsverschmelzung. Anteile, die die übertragende TG an der MG hält, werden bei der übernehmenden MG zu eigenen Anteilen. Sie gehören bei der übertragenden TG zu den übergehenden WG. Seit Inkrafttreten des BilMoG sind eigene Anteile nicht mehr zu aktivieren (s § 8 Abs 1 KStG Tz 83ff).

Ausl Vermögen

In der St-Bil und folglich ebenso in der stlichen Übertragungs-Bil ist auch ein ausl BV der Kö auszuweisen, und zwar unabhängig davon, ob D dafür ein Besteuerungsrecht hat oder nicht.

Gehört zum übergehenden BV eine ausl BetrSt in einem DBA-Staat mit Freistellungsmethode, unterliegt ein bei Bewertung des BetrSt-Vermögens über den Bw sich ergebender Übertragungsgewinn wegen des DBA nicht der dt Besteuerung. Das ausl BV ist weder vor noch nach der Verschmelzung in D st-verhaftet (s Schaumburg, FR 1995, 219).

Gehört zum übergehenden BV eine ausl BetrSt in einem Nicht-DBA-Freistellungsstaat, führt die Verschmelzung von einer auf eine andere unbeschr stpfl Kö nicht zum Verlust bzw zur Einschränkung des dt Besteuerungsrechts (s Schaumburg, GmbHR 1996, 414). Es besteht keine Bindung an die Wertansätze nach dem jeweiligen ausl StR (s Förster/Felchner, DB 2006, 1072, 1077). Das Wertansatzwahlrecht für das inl und das ausl BV ist einheitlich auszuüben (s Tz 39, 53).

Wegen der in § 11 Abs 3 iVm § 3 Abs 3 UmwStG geregelten Sonderfalls einer Hinausverschmelzung bei Vorhandensein einer in einem anderen EU-Mitgliedstaat belegenen BetrSt, für die D nicht auf sein Besteuerungsrecht verzichtet hat und das jeweilige DBA nicht die Freistellungsmethode vorsieht, s Tz 123ff.

Wegen des Falls, dass bei einer Hinaus-Verschmelzung eine ausl BetrSt in einem nicht der EU angehörenden Nicht-Freistellungs-Staat besteht, s Tz 77.

Ausschüttungsverbindlichkeiten

In der stlichen Übertragungsbil sind Verbindlichkeiten auf vorher beschlossene GA zu passivieren. Für in dem sog Interimszeitraum vorgenommene vGA sowie in dieser Zeit beschlossene oGA an ausgeschiedene AE ist ein passiver Korrekturposten in der Übertragungs-Bil auszuweisen (s UmwSt-Erl 2011 Rn 02.31). Wegen Einzelheiten s Tz 128ff. Die spätere Auszahlung der GA ist bei der Übernehmerin mit der auf sie übergegangenen Ausschüttungsverbindlichkeit bzw mit dem passiven AP zu verrechnen.

Ausstehende Einlagen

Das gezeichnete Kap ist um eingeforderte sowie um nicht eingeforderte ausstehende Einlagen zu kürzen, soweit diese nicht vom gezeichneten Kap entspr § 272 Abs 1 S 3 HGB abgesetzt wurden. Bei der Ermittlung des Übernahmegewinns sind die um die ausstehenden Einlagen erhöhten AK der Beteiligung daher um diese Beträg...