Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.6.3.6.2 Vergleichsgröße II: Zugeführtes bzw finanziertes Aktivvermögen (ebenfalls zu Teilwerten)

Tz. 93

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Wie später ausgeführt (s Tz 127), sind nach dem Schr des BMF v 16.04.1999 (BStBl I 1999, 455 Rn 12) auch die BV-Zuführungen während eines Prüfungszeitraums; (s Tz 128, 129) zusammenzufassen. Wenn zu irgendeinem Zeitpunkt während dieses Prüfungszeitraums das zugeführte neue Aktivvermögen die Vergleichsgröße I übersteigt, ist nach Verw-Auff die zweite in § 8 Abs 4 S 2 KStG für den Untergang des Verlustabzugs genannte Voraussetzung erfüllt, auch wenn bei BV-Schwankungen die erneute Zuführungsquote später wieder unter die Schädlichkeitsgrenze absinkt.

Die Vergleichsgröße II ist, anders als die Vergleichsgröße I (dort umstritten, s Tz 92), keine Fixgröße, sondern das Ergebnis einer während des Prüfungszeitraums fortzuschreibenden Addition der BV-Zuführungen. Nicht in der Vergleichsgröße II zu erfassen sind jedoch Wertsteigerungen des in der Vergleichsgröße I repräsentierten Alt-BV s Frotscher (in F/M, § 8 KStG Rn 189c) und s Lang (in E & Y, § 8 KStG Rn 1276.2).

Tz. 94

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Der BFH stimmt der Verw-Auff, wonach die BV-Zuführungen im zeitlichen Zusammenhang mit dem stschädlichen AE-Wechsel zu addieren sind, im Grundsatz zu, hält aber den in dem Schr des BMF v 16.04.1999 (BStBl I 1999,455, Rn 12) genannten Fünfjahreszeitraum für zu lang. Der BFH (s Urt des BFH v 14.03.2006, BStBl II 2007, 602, und v 29.04.2008, BFH/NV 2008, 1965) lehnt eine feste Prüffrist ab; er fordert eine auf den Einzelfall bezogene Prüfung dahingehend, ob zwischen den beiden in § 8 Abs 4 S 2 KStG genannten Merkmalen des mehrheitlichen AE-Wechsels und der Zuführung von überwiegend neuem BV ein zeitlicher und sachlicher Zusammenhang nach Maßgabe eines Gesamtplans besteht. Die Fin-Verw (s Schr des BMF v 02.08.2007, BStBl I 2007, 624) hat daraufhin den Fünfjahres- durch einen Zweijahres-Zeitraum ersetzt (s Tz 129), dort auch wegen der weiteren Frage nach dem sachlichen Zusammenhang zwischen AE-Wechsel und BV-Zuführung.

Tz. 95

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Das Schr des BMF geht davon aus, dass die beiden in § 8 Abs 4 S 2 KStG genannten Vergleichsgrößen auch unterjährig überschritten werden können. Es äußert sich jedoch bewusst insbes nicht zu Methoden, um die Vergleichsgröße II zu ermitteln; dies wird der Praxis überlassen.

UE können sich im Einzelfall schwierige Detailprobleme auftun, kann es doch kaum eine praktische Lösung sein, eine gesonderte fortlaufende Einzeladdition alle die Aktivseite der Bil betreffenden Vermögensmehrungen während des Prüfungszeitraums vorzunehmen.

UE bietet es sich an, die Vergleichsgröße II zunächst nur gezielt zu den Bil-Stichtagen zu ermitteln; eine unterjährige Ermittlung sollte nur bei Bedarf erfolgen.

Tz. 96

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Beim Anlagevermögen sollen offensichtlich

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dessen Tw in dem Zeitpunkt des schädlichen AE-Wechsels (in Vergleichsgröße I enthalten) mit den Tw der dem Anlagevermögen später zugeführten WG (aus den Beständen an den nächsten Bil-Stichtagen abz des im Zeitpunkt der Anteilsübertragung bereits vorhandenen Aktivvermögens abzuleiten) verglichen werden. Die Vergleichsgröße II, bezogen auf das Anlagevermögen, lässt sich uE idR auch durch die Addition der AK bzw HK innerhalb des Prüfungszeitraums nach dem AE-Wechsel ermitteln.

•

Abschr sind bei diesem Vergleich nicht abzuziehen (aA wohl s Hörger/Endres in GmbHR 1999, 569, 577). Es sind jeweils die Tw maßgebend (Vergleichsgröße I: zum Zeitpunkt des AE-Wechsels; Vergleichsgröße II: Tw der WG in dem Zeitpunkt der Zuführung; idR mit den AK identisch).

Tz. 97

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Besonders problematisch ist, wenn man das Umlaufvermögen doch in den Vergleich einbezieht (dazu s Tz 76), eine über den gesamten Prüfungszeitraum reichende Addition der BV-Zugänge bei den Geld-, Bank- und Forderungsbeständen sowie beim übrigen Umlaufvermögen. Hier kann eine praktikable Lösung uE nur so aussehen, dass als BV-Zugang der Unterschiedsbetrag zwischen den Beständen zum Zeitpunkt des stschädlichen AE-Wechsels und den späteren Beständen zum jeweiligen Vergleichszeitpunkt angesetzt wird. GmbH-StB 2000, 228 empfiehlt den Verkauf bzw die Abtretung von Leistungsforderungen im Wege des Factoring. Des Weiteren soll die Entstehung von bilanzierungspflichtigem Vorratsvermögen durch die Vergabe von Auftragsproduktion verhindert werden.

Tz. 98

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Wäre das Schr des BMF v 16.04.1999 (BStBl I 1999, 455) so zu verstehen, dass alle Zugänge zu den Aktivposten zu addieren, Abgänge aber nicht abzuziehen sind, was auf eine Addition der Aktivzugänge lt Summen- und Saldenliste hinauslaufen würde, würden einzelne Aktivmehrungen möglicherweise mehrfach erfasst, was nicht sein darf. UE muss "Zuführung" iSd Schr des BMF stärker bilanziell verstanden werden. Es kommt darauf an, um wie viel höher das zu Tw anzusetzende Aktivvermögen zu einem nach dem stschädlichen AE-Wechsel liegenden späteren Vergleichszeitpunkt in einer Bilanz anzusetzen wäre. Bei einer solchen Rechnung saldieren sich die Zu- und Abgänge zu den einzelnen Akt...