Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.4.2.5.2 Korrekturen am Abschluss des Betriebs

Tz. 144

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Lt Gesetz (§ 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 5 EStG) ist für Zwecke der Ermittlung der EK-Quote das EK des Betriebs (der Kö) zu erhöhen um

a)	einen im Konzernabschluss enthaltenen Firmenwert, soweit er auf den Betrieb entfällt, und
b)	um die Hälfte des Sonderpostens mit Rücklagenanteil (s § 273 HGB aF).

zu kürzen um

a)	das EK, das keine Stimmrechte vermittelt, ausgenommen Vorzugsaktien,
b)	die Anteile an anderen Konzerngesellschaften und um
c)	Einlagen in den letzten sechs Monaten vor dem Abschlussstichtag, soweit ihnen Entnahmen oder Ausschüttungen innerhalb der ersten sechs Monate nach dem maßgeblichen Abschlussstichtag gegenüber stehen.

Nach § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 6 EStG ist die Bil-Summe des Betriebs um Kap-Forderungen gegenüber anderen Konzerngesellschaften zu kürzen, die nicht im Konzernabschluss ausgewiesen sind und denen Verbindlichkeiten iSd § 4h Abs 3 EStG in mind gleicher Höhe gegenüber stehen.

Tz. 145

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Die dem Gesetz zu entnehmenden Korrekturen sind unvollständig. Das Gesetz unterscheidet zwar zwischen Veränderungen, die am EK des Betriebs vorzunehmen sind, und Korrekturen der Bil-Summe. Nicht zum Ausdruck gelangt jedoch, dass zahlreiche der Korrekturen am EK zwangsläufig auch zu einer Veränderung der Bil-Summe führen müssen. So würde etwa die Kürzung des EK um eine bestimmte Position ohne eine korrespondierende Verringerung der Bil-Summe das Bil-Bild verfälschen. Ziel der Korrekturen an den Bil von Betrieb und Konzern kann es jedoch nur sein, einerseits das insges im Konzern verfügbare EK nach einem bestimmten Maßstab auf die vd konzernzugehörigen Betriebe zu verteilen und andererseits eine Doppelberücksichtigung dieses Vermögens (oder der Schulden) im Konzern zu vermeiden. Zur Ermittlung der EK-Quote nach § 4h Abs 2 Buchst c EStG ergibt sich deshalb richtigerweise folgendes vervollständigte Berechnungsschema:

Tz. 146

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Das nach den jeweils relevanten Rechnungslegungsstandards ermittelte EK des Betriebs ist um folgende Größen zu modifizieren (s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718, Rn 75):

+	im Konzernabschluss enthaltener Firmenwert, soweit er auf den Betrieb entfällt,
+ ./.	Anpassungen an den Konzernabschluss (s Tz 151),
+	die Hälfte des Sonderpostens mit Rücklagenanteil (s § 273 HGB aF) (s Tz 152),
./.	EK, das keine Stimmrechte vermittelt – Ausnahme: Vorzugsaktien (s Tz 153),
./.	Anteile an anderen Konzerngesellschaften (einschließlich Pers-Ges) (s Tz 154),
./.	Einlagen der letzten sechs Monate vor dem maßgeblichen Abschlussstichtag, soweit ihnen Entnahmen oder Ausschüttungen innerhalb der ersten sechs Monate nach dem maßgeblichen Abschlussstichtag gegenüberstehen (s Tz 155);
+ ./.	Sonder-BV ist dem Betrieb der MU-Schaft zuzuordnen, soweit es im Konzernvermögen enthalten ist (dazu s Tz 157 ff).

Tz. 147

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Die Bil-Summe des Betriebs ist wie folgt zu verändern (s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, Rn 76):

+	im Konzernabschluss enthaltener Firmenwert, soweit er auf den Betrieb entfällt,
+ ./.	Anpassungen an den Konzernabschluss (s Tz 151),
./.	Anteile an anderen Konzerngesellschaften (einschließlich Pers-Ges) (s Tz 154),
./.	Einlagen der letzten sechs Monate vor dem maßgeblichen Abschlussstichtag, soweit ihnen Entnahmen oder Ausschüttungen innerhalb der ersten sechs Monate nach dem maßgeblichen Abschlussstichtag gegenüberstehen (s Tz 155),
./.	Kap-Forderungen, die nicht im Konzernabschluss ausgewiesen sind und denen Verbindlichkeiten iSd § 4h Abs 3 EStG in mind gleicher Höhe gegenüberstehen (s Tz 156);
+ ./.	Sonder-BV ist dem Betrieb der MU-Schaft zuzuordnen, soweit es im Konzernvermögen enthalten ist (dazu s Tz 157 ff).

Keine Korrektur der Bil-Summe erfolgt jedoch iHv 1/2 des Sonderpostens mit Rücklagenanteil (glA s Förster, in Breithecker/Förster/Förster/Klapdor, URefG, § 4h EStG, Rn 115). Ein solcher Sonderposten konnte nur vor Inkrafttreten des BilMoG entstehen (s Tz 152).

Tz. 148

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Die § 4h Abs 2 S 1 Buchst c EStG zu entnehmenden Korrekturen an EK und Bil-Summe sind uE ausschließlich stlich motiviert. Sie dienen "lediglich" der Ermittlung von Vergleichsgrößen, nach denen sich für den Stpfl die Anwendbarkeit der Zinsschranke entscheidet. Wenn das Gesetz in § 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 10 EStG verlangt, dass der Konzernabschluss den Anforderungen an die hr-liche Konzernrechnungslegung oder den §§ 291, 292 HGB genügen muss, kann das deshalb nur für den Abschluss vor den stlichen Korrekturen gelten. Gleiches gilt für eine ggf erforderliche Überleitungsrechnung (§ 4h Abs 2 S 1 Buchst c S 11ff EStG; s Tz 137). § 4h Abs 1 S 1 Buchst c S 8ff EStG lösen deshalb keine eigenständige Testierverpflichtung für auf Grundlage des § 4h EStG stlich korrigierte Abschlüsse aus (ebenfalls s Schr des BMF v 04.07.2008, BStBl I 2008, 718, Rn 71 S 2).