Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.4.3.4 Grenzüberschreitende Hinausverschmelzung

Tz. 104

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Zu einem Ausschluss bzw zu einer Beschränkung des dt Besteuerungsrechts kann es auch im Fall der grenzüberschreitenden Hinausverschmelzung einer inl Kö auf eine EU- bzw EWR-ausl Übernehmerin kommen. Die Verschmelzung auf eine in einem Drittstaat ansässige Übernehmerin wird von den §§ 3ff UmwStG nicht erfasst (s Tz 13). Ebenso s Schmitt (in S/H/S, 7. Aufl, § 3 UmwStG Rn 94) und s Schnitter (in F/D, § 3 UmwStG Rn 173).

Tz. 105

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Ob und ggf inwieweit es zu einer Besteuerung kommt, hängt bei dem Verbleib einer dt BetrSt entscheidend davon ab, welche WG dieser in der dt St-Verhaftung verbleibenden BetrSt und welche der ins Ausl abgewanderten Unternehmensspitze zuzuordnen sind. Hierbei ist auf die tats Zugehörigkeit des WG zur BetrSt abzustellen (s Tz 92, Tz 94 und s zB Beschl des BFH v 20.12.2006, BStBl II 2009, 766). Weiter s Blumers (DB 2008, 1765), s Girlich/Philipp (Ubg 2012, 150, 154) und s Schnitger/Bildstein (Ubg 2008, 444, 450). Nach Verw-Auff sind hierbei die Grundsätze zur Zentralfunktion des Stammhauses zu beachten (s UmwSt-Erl 2011 Rn 03.20). Problematisch sind hierbei insbes der Firmenwert, Beteiligungen und Patente, die nach Verw-Auff grds dem Stammhaus zuzurechnen sind. GlA s Winkeljohann/Fuhrmann (in Hdb UmwSt-Recht, 751), s Birkemeier (in R/H/vL, 2. Aufl, § 3 UmwStG Rn 105), s Käbisch/Bunzeck (IWB 2011, 392, 394), s Hruschka/Hellmann (DStR 2010, 1961, 1963), s Förster (in FS Schaumburg, OVS 2009, 629, 632), s Schmitt (in S/H/S, 7. Aufl, § 3 UmwStG Rn 95) und s Brinkhaus/Grabbe (in H/M, 4. Aufl, § 3 UmwStG, Rn 121). Krit hierzu s Blumers (DB 2007, 312), s Breuninger (in FS Schaumburg, OVS 2009, 587), s Kutt/Carstens (in FGS/BDI, UmwSt-Erl 2011, 147) und s Kußmaul/Richter/Heyd (IStR 2010, 73, 75ff). Ebenfalls hierzu s Lohmar (FR 2013, 591, 594ff), der von einer Prüfung im Einzelfall ausgeht, ob tats eine Verlagerung der entspr Funktionen stattgefunden hat. Riedel (Ubg 2013, 30, 34) lehnt eine Entstrickung des Firmenwerts bei Verbleiben einer inl BetrSt ab. Beinert/Benecke (FR 2010, 1009, 1016) sehen allerdings nicht die Gefahr einer weitreichenden umwandlungsbedingten Entstrickung, da iE das Entstehen einer neuen obersten Geschäftsleitung insbes für die Zuordnung von immateriellen WG, nicht entscheidend sein kann.

Für Wj, die nach dem 31.12.2012 enden (s § 21 Abs 20 S 3 AStG), richtet sich die Zuordnung von WG nach dem sog AOA (Authorized OECD Approach), der seinen Niederschlag in § 1 Abs 5 AStG gefunden hat. Einzelheiten ergeben sich für Wj, die nach dem 31.12.2014 enden aus der BsGaV v 13.10.2014 (BGBl I 2014, 1603). Hiernach sind in erster Linie Personalfunktionen für die Zuordnung entscheidend. Weiter s Schr des BMF v v 22.12.2016 (VWG BsGa, BStBl I 2017, 182). Wegen der Folgen, die sich daraus ergeben, dass § 1 Abs 5 AStG, anders als die BsGaV, bereits für nach dem 13.12.2012 endende Wj gilt, s Schr des BMF v v 22.12.2016 (VWG BsGa, BStBl I 2017, 182 Rn 434ff).

Tz. 106

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Nicht erforderlich ist allerdings, dass das im Inl verbleibende Vermögen die Voraussetzungen einer BetrSt erfüllt, solange ein dt Besteuerungsrecht an den betreffenden WG erhalten bleibt. Grds ist dies etwa bei inl Immobilienvermögen der Fall, das wegen § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst f EStG idR auch nach der Umwandlung im Inl stverhaftet bleibt. Hierzu s Schr des BMF v 16.05.2011 (BStBl I 2011, 530). GlA s Schmitt (in S/H/S, 7. Aufl, § 3 UmwStG Rn 94). Hier stellt sich aber die Frage, ob, da § 49 Abs 1 Nr 2 Buchst f EStG nur den Veräußerungsfall, nicht hingegen Veräußerungsersatztatbestände nennt, tats das dt Besteuerungsrecht sichergestellt ist (s Tz 83). Wegen der Frage, ob in diesen Fällen BV vorliegt und ob die Besteuerung der Reserven sichergestellt ist, s Tz 77 und s Tz 83. Wegen weiterer Einzelheiten s § 11 UmwStG Tz 74ff.

Tz. 107

Stand: EL 96 – ET: 06/2019

Bei Umwandlung auf eine ausl gew geprägte Pers-Ges mit ausl BetrSt kann mangels ausl BetrSt oder wegen mangelnder Zuordenbarkeit von WG zu der ausl BetrSt auch weiterhin ein dt Besteuerungsrecht bestehen, wobei DBA-rechtl vorrangige Regelungen (zB für unbewegliches Vermögen) zu beachten sind. Entspr Probleme ergeben sich in Fällen der Betriebsaufspaltung hinsichtlich der Besitz-Pers-Ges. Hier gelten die Ausführungen in Tz 100 entspr.

Tz. 108

Stand: EL 85 – ET: 12/2015

Allerdings wird bei Hinausumwandlungen das dt Besteuerungsrecht wohl nur bezogen auf eine BetrSt in einem ausl Staat ohne DBA-Freistellung bereits mit Wirkung zum stlichen Übertragungsstichtag beschr (s Tz 92 und 103), soweit nicht unbeschr stpfl AE beteiligt sind oder im Inl kein beschr stpfl St-Subjekt mehr verbleibt (zB bei Verschmelzung einer reinen Holding-Kap-Ges) (sog rechtliche Entstrickung). GlA s Prinz (DB 2012, 820, 824), s Stadler/Elser/Bindl (DB 2012 Beil Nr 1, 14, 19) und s Girlich/Philipp (Ubg 2012, 150, 155). Ansonsten kommt es zur Entstrickung uU erst im Zeitpunkt der tats Verbringung von WG ins Ausl bzw der tats geändert...