Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.2.1 Entstehung eines EBITDA-Vortrags (§ 4h Abs 1 S 3 EStG)

Tz. 240a

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Nach der Zinsschranken-Grundregel sind die die Zinserträge eines Betriebs übersteigenden Zinsaufwendungen nur bis zur Höhe des verrechenbaren EBITDA abzb (s § 4h Abs 1 S 1 EStG). Das verrechenbare EBITDA beträgt 30 % des maßgeblichen Gewinns, erhöht um die Zinsaufwendungen sowie um die nach § 6 Abs 2 S 1, § 6 Abs 2a S 2 und § 7 EStG abgesetzten Beträge und vermindert um die Zinserträge (s § 4h Abs 1 S 2 EStG). Bei Kö ist die Ausgangsgröße für die Ermittlung des verrechenbaren EBITDA das maßgebliche Einkommen (s § 8a Abs 1 S 1 und 2 KStG). Wegen Einzelheiten zu der Ermittlung des verrechenbaren EBITDA s Tz 50. Ein hohes verrechenbares EBITDA bewirkt somit ein hohes Zinsabzugsvolumen (s Nacke, DB 2009, 2507).

Ein EBITDA-Vortrag entsteht nach § 4h Abs 1 S 3 HS 1 EStG insoweit, als das verrechenbare EBITDA die um die Zinserträge geminderten Zinsaufwendungen, dh den Nettozinsaufwand, übersteigt. Dabei ist der Vortrag auf die folgenden fünf Wj beschr (s Tz 240c). Ein EBITDA-Vortrag kann außerdem nur in Wj entstehen, in denen die Zinsaufwendungen nach der Zinsschranken-Grundregel in voller Höhe abzb sind.

Beispiel:

Die konzernzugehörige A-GmbH hat im Wj 2010 Zinserträge iHv 2 Mio EUR und Zinsaufwendungen iHv 10 Mio EUR. Das verrechenbare EBITDA beträgt 30 Mio EUR.

Das verrechenbare EBITDA des Wj 2010 übersteigt den Nettozinsaufwand von 8 Mio EUR um 22 Mio EUR. Somit entsteht im Wj 2010 ein EBITDA-Vortrag iHv 22 Mio EUR, der in den Wj 2011–2015für eine Verrechnung mit dem in diesen Wj entstehenden und das verrechenbare EBITDA dieser Wj übersteigenden Nettozinsaufwand zur Verfügung steht. Ein EBITDA-Vortrag entsteht nur iHd nicht ausgenutzten verrechenbaren EBITDA. Ebenso s Scheunemann/Dennisen/Behrens (BB 2010, 23, 24). Insoweit missverständlich s Scheunemann/Dennisen (BB 2009, 2564).

Tz. 240b

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Hinsichtlich der Höhe des entstehenden EBITDA-Vortrags sind folgende Fälle denkbar:

1.

Die Zinserträge sind höher als die Zinsaufwendungen, dh der Nettozinsaufwand ist null: Es entsteht ein EBITDA-Vortrag iHd vollen verrechenbaren EBITDA. Ebenso s Rödder (DStR 2010, 529); s Mattern (in Sch/F, § 8a KStG, Rn 633); s Liekenbrock (DB 2012, 2488, 2490); s Fischer (DStR 2012, 2000, 2002); s Bohn/Loose (DStR 2011, 241, 243) und s Frotscher (in F/M, § 8a KStG, Rn 67h). Ob dieser Effekt allerdings vom Gesetzgeber so beabsichtigt war, ist fraglich. Krit dazu, dass die die Zinsaufwendungen übersteigenden Zinserträge nicht iRd EBITDA-Vortrags berücksichtigt werden, s Herzig/Liekenbrock (DB 2010, 690). AA die Fin-Verw (s Vfg der OFD Nds v 21.09.2012, StEd 2012, 749; s Erl des Fin-Min SchlH v 10.08.2012, StEd 2012, 567 und s Vfg der OFD Ffm v 17.07.2012, DB 2012, 1779), die diesen Fall unter den Ausnahmetatbestand des § 4h Abs 2 S 1 Buchst a EStG mit der Folge subsumiert, dass ein EBITDA-Vortrag nicht entstehen kann (s Tz 240d). Ebenfalls hierzu s Herzig/Liekenbrock (Ubg 2011, 102, 108).

2.

Der Nettozinsaufwand ist geringer als das verrechenbare EBITDA: IHd Differenz zwischen verrechenbarem EBITDA und Nettozinsaufwand entsteht ein EBITDA-Vortrag.

Tz. 240c

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Der EBITDA-Vortrag ist je Wj zu ermitteln. Dies ergibt sich schon daraus, dass auch das für die Ermittlung des verrechenbaren EBITDA maßgebliche Einkommen bzw der maßgebliche Gewinn wj-bezogen zu ermitteln ist (s Tz 51). Dass offenbar auch der Gesetzgeber davon ausging, ergibt sich aus § 4h Abs 1 S 4 EStG, der von EBITDA-Vorträgen spricht. GlA s Mattern (in Sch/F, § 8a KStG, Rn 634).

Der EBITDA-Vortrag kann in die folgenden fünf Wj vorgetragen werden. Dh, er ist zeitlich beschr, wobei sich die zeitliche Beschränkung nicht auf den VZ, sondern auf das Wj bezieht. Indem auf Wj abgestellt wird, verkürzen Rumpf-Wj die zeitliche Überlebensdauer des EBITDA-Vortrags (s Bien/Wagner, BB 2009, 2627, 2633; s Kessler/Lindemer, DB 2010, 472, 473 und s Lenz/Dörfler/Adrian, Ubg 2010, 1, 3). Krit zur zeitlichen Beschränkung des EBITDA-Vortrags s Herzig/Bohn (DStR 2009, 2341, 2344) und s Kessler/Dietrich (DB 2010, 240, 241). Verfassungsrechtliche Bedenken äußert Nacke (DB 2009, 2507). UE ist dem entgegenzuhalten, dass auch nach § 10d EStG idF vor dem StRefG 1990 nur ein auf fünf VZ beschr Verlustvortrag zulässig war. GlA s Stemplewski (StStud 2013, 641, 644) und s Frotscher (in F/M, § 8a KStG, Rn 67l), der zutr darauf hinweist, dass eine verfassungsrechtliche Notwendigkeit zur Einführung eines EBITDA-Vortrags nicht bestand. Auch nach Ansicht von Herzig/Liekenbrock (DB 2010, 690) ist die zeitliche Beschränkung hinnehmbar.

Wird der EBITDA-Vortrag im fünften Wj nicht aufgebraucht, verfällt er mit Ablauf des Wj.

Zu den Wirkungen des EBITDA-Vortrags auf die latenten St s Herzig/Liekenbrock (DB 2010, 690, 693) und s Bolik/Linzbach (DStR 2010, 1587, 1589), nach deren Auff eine analoge Berücksichtigung aktiver latenter St auf den EBITDA-Vortrag nicht in Betracht kommt.

Tz. 240d

Stand: EL 83 – ET: 04/2015

Ein EBITDA-Vortrag entsteht nach §...