FG Düsseldorf Urteil vom 03.02.1995 - 3 K 304/89 E

Tatbestand

Die Kläger werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger betreibt ein Dienstleistungsunternehmen und ermittelt seinen Gewinn nach § 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Wirtschaftsjahr ist das Kalenderjahr.

Durch Aushang am schwarzen Brett hat der Kläger am … seinen Arbeitnehmern eine Zusage dahin gemacht, daß sie anläßlich eines Dienstjubiläums

nach 10 Jahren	… DM,
nach 25 Jahren	… DM
und nach 40 Jahren	… DM

erhalten werden.

Für die daraus resultierenden arbeitsrechtlichen Verpflichtungen bildete der Kläger in der Bilanz zum … eine Rückstellung in Höhe von … DM.

Der Beklagte erkannte die Rückstellung insoweit steuerlich nicht an, als er die Zuführung zu der bereits in den Vorjahren gebildeten Rückstellung nach § 52 Abs. 6 Satz 1 EStG nicht zuließ und außerdem die bis einschließlich … vom Kläger gebildeten Rückstellungen nach § 52 Abs. 6 Satz 2 EStG zu 1/3 gewinnerhöhend auflöste.

Der Kläger machte Arbeitnehmern unmittelbare Versorgungszusagen und bildete hierfür Rückstellungen nach § 6 a EStG. Die auf der Versorgungszusage beruhenden Ansprüche auf laufende Leistungen sowie daraus resultierende unverfallbare Versorgungsanwartschaften sind nach § 7 Abs. 1 und 2 des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung vom 19.12.1974 –BetrAVG– (BGBl I 1974, 3610) insolvenzgesichert. Träger der Insolvenzsicherung ist der Pensions-Sicherungs-Verein Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit (PSV), der für den Fall der Insolvenz eines Arbeitgebers die Ansprüche der Arbeitnehmer auf laufende Leistungen aus der Versorgungszusage erfüllt. Die hierfür erforderlichen Mittel werden nach Maßgabe des § 10 BetrAVG auf die Arbeitgeber umgelegt. Den auf den einzelnen Arbeitgeber entfallenden Betrag setzt der PSV durch Beitragsbescheid fest, so auch im Fall des Klägers.

Im Hinblick darauf, daß in das Umlageverfahren im wesentlichen nur die laufenden Renten einbezogen werden, bildete der Kläger im Streitjahr und in den dem Streitjahr vorangegangenen Jahren – unabhängig von den Rückstellungen nach § 6 a EStG – Rückstellungen für künftige Beiträge an den PSV, soweit diese unverfallbare Anwartschaften in bereits eingetretenen Insolvenzfällen betrafen. Für das Streitjahr … ermittelte der Kläger hierfür eine Rückstellung in Höhe von … DM. Wie in den Vorjahren erkannte der Beklagte die Rückstellung auch im Streitjahr … steuerlich nicht an.

Die Kläger haben gegen den unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen Einkommensteuerbescheid für … vom … Sprungklage erhoben, der der Beklagte zugestimmt hat.

Während des Klageverfahrens hat der Beklagte am … und geänderte Einkommensteuerbescheide für … erlassen, die die Kläger jeweils gem. § 68 Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des anhängigen Verfahrens gemacht haben.

Die Kläger begründen die Klage wie folgt:

a) Rückstellungen für Jubiläums Zuwendungen

Die Kläger vertreten die Auffassung, § 52 Abs. 6 EStG, wonach Rückstellungen für Jubiläums Zuwendungen in der Zeit vom … bis zum … nicht anzuerkennen und bereits gebildete Rückstellungen in den Bilanzen des nach dem … endenden Wirtschaftsjahres und der beiden folgenden Wirtschaftsjahre mit mindestens je 1/3 gewinnerhöhend aufzulösen sind, sei verfassungswidrig.

Im einzelnen machen die Kläger geltend:

Die in § 52 Abs. 6 Satz 1 EStG statuierte steuerliche Nichtanerkennung von Rückstellungen von Verpflichtungen aus Jubiläumszusagen verstoße gegen den allgemeinen Gleichheitsgrundsatz (Art. 3 Abs. 1 Grundgesetz –GG–). Aus dem Gleichheitsgrundsatz folge für das Gebiet des Steuerrechts vor allem, daß die Besteuerung an der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen ausgerichtet werden müsse. Das Leistungsfähigkeitsprinzip sei für bilanzierende Gewerbetreibende in § 5 Abs. 1 EStG (Maßgeblichkeitsprinzip) gesetzlich dahin konkretisiert, daß sich die Beteiligung des Fiskus auf den Betrag beschränken müsse, der dem Unternehmen unter Berücksichtigung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung entziehbar erscheine. Die steuerrechtliche Nichtanerkennung von Jubiläumsrückstellungen in § 52 Abs. 6 Satz 1 EStG für die Jahre … bis … setze sich in Widerspruch zu dem vom Gesetzgeber für die Gewinnbesteuerung gewählten Ordnungsprinzip der Maßgeblichkeit der handelsrechtlichen Gewinnermittlung. Sie verstoße gegen das Prinzip der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit. Entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung beinhalte das Urteil des BFH vom 05.02.1987, das die Notwendigkeit der Passivierung der Verbindlichkeiten aus einer Jubiläumszusage feststelle, keine Änderung der bisherigen Rechtsprechung. Die Entscheidung des BFH vom 05.02.1987 entspreche vielmehr voll den geltenden bilanzrechtlichen Grundsätzen.

Zwar könne der Gesetzgeber das von ihm einmal gewählte Ordnungsprinzip bei Vorliegen „gewichtiger Gründe” durchbrechen, dann müsse er jedoch darauf achten, daß sich die Fälle, in denen er eine betrieblich veranlaßte Aufwendung nicht als absetzbare Betriebsausgabe anerkenne, so weitgehend von allen übrigen Fällen untersche...