Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / 3. Neukonzeption des § 11 ab ...

Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / 3. Neukonzeption des § 11 ab 2001

Kommentar unter anderem enthalten im Steuer Office Gold

Prof. Dr. Dr. h.c. Franz Wassermeyer

Rz. 6

^{^{[Autor/Stand]}} Steuerbefreiung einerseits und Definitivbelastung andererseits. § 11 wurde zunächst durch das StSenkG^{^[2]} neu gefasst. In seiner Neufassung sollte § 11 auf Wirtschaftsjahre von Zwischengesellschaften angewendet werden, die nach dem 31.12.2000 begannen. Allerdings wurde die Regelung durch das UntStFG rückwirkend wieder aufgehoben (vgl. Anm. 7). Die Neufassung baute im Kern auf der in Anm. 2 beschriebenen Konzeption auf. Es entfiel allerdings die in § 11 Abs. 1 aF vorgesehene Kürzung des HZB um ausgeschüttete Gewinnanteile als Folge der Einfügung von § 3 Nr. 40 Buchst. d EStG und von § 8 b Abs. 1 KStG. Damit erhielt die Hinzurechnungsbesteuerung Definitivcharakter. Es sollte nur noch der Gewinnanteil einmal um die dt. Steuer gekürzt werden, die der unbeschränkt stpfl. Anteilseigner auf den HZB entrichtet hatte. War der Gewinnanteil höher als der HZB, so sollte er um Steuern gemindert werden, die in den vorangegangenen vier Jahren auf Hinzurechnungsbeträge der ausschüttenden Gesellschaft entrichtet worden waren. Die Erstattungsmöglichkeit in § 11 Abs. 2 aF wurde ersatzlos gestrichen. Die Abs. 1 und 2 des § 11 nF waren jedoch nicht aufeinander abgestimmt. § 11 Abs. 3 nF erfasste nur noch Anteilsveräußerungen von unbeschränkt stpfl. natürlichen Personen. § 11 Abs. 4 aF entfiel in seiner bisherigen Fassung – sachlich zutreffend – wegen § 8 b Abs. 1 KStG. Die Vorschrift fand vorher nur auf unbeschränkt kstpfl. Personen Anwendung.

Rz. 7

^{^{[Autor/Stand]}} § 11 wurde durch das UntStFG^{^[4]} noch einmal vollkommen neu gefasst. Da auch diese Neufassung erstmalig auf Wirtschaftsjahre von Zwischengesellschaften anzuwenden ist, die nach dem 31.12.2000 begannen, verdrängte die Neufassung die durch das StSenkG eingetretenen Änderungen. Letztere haben zwar formelle Gesetzeskraft erlangt, sind jedoch rückschauend betrachtet tatsächlich niemals anzuwenden. Nunmehr besteht § 11 nur noch aus einem Absatz. Die Vorschrift will nicht mehr die Doppelbesteuerung auf der Ebene des Anteilseigners, sondern eine solche bereits auf der Ebene der Zwischengesellschaft vermeiden. Es geht um Gewinne, die eine ausl. Zwischengesellschaft aus der Veräußerung des Anteils an einer anderen ausl. Zwischengesellschaft erzielt, wenn anzunehmen ist, dass innerhalb des Anteilsveräußerungsgewinns stille Reserven als Zwischeneinkünfte erfasst werden, die bereits vorher im Wege der Zurechnung gem. § 14 der Hinzurechnungsbesteuerung unterworfen wurden. Solche Veräußerungsgewinne sollen von der Hinzurechnungsbesteuerung ausgenommen werden. Dabei besteht das Problem der Vorschrift darin, dass sie solche Beteiligungsveräußerungsgewinne wieder aus der Steuerbefreiung auszuklammern versucht, wenn und soweit die nachgeschaltete Gesellschaft Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter erzielt.

Rz. 8

^{^{[Autor/Stand]}} Im StVergAbG v. 16.5.2003^{^[6]} wurde eine weitere Änderung notwendig. Der Gesetzgeber hat § 10 Abs. 6 Satz 2 aF aufgehoben und die dortige Regelung in § 7 Abs. 6 a verlagert. Entsprechend musste in § 11 Abs. 1 der Hinweis auf § 10 Abs. 6 Satz 2 aF durch einen solchen auf § 7 Abs. 6 a ersetzt werden. Es handelt sich um eine nur formell wirkende Änderung. Materielle Folgen ergeben sich nicht. Die Neuregelung gilt für Wirtschaftsjahre der ausl. Zwischengesellschaft, die nach dem 31.12.2002 beginnen.

Rz. 9

^{^{[Autor/Stand]}} REITG. Im Gesetz zur Schaffung dt. Immobilien-Aktiengesellschaften mit börsennotierten Anteilen v. 28.5.2007^{^[8]} änderte der Gesetzgeber zwar §§ 7, 8 und 14. Es wurde jedoch übersehen, Beteiligungen an einer Gesellschaft i.S. des § 16 REITG in die Gesetzesregelung einzubeziehen. Erst ein Hinweis im Schrifttum deckte diese Lücke mit der Folge auf^{^[9]}, dass sie im JStG 2009 geschlossen wurde.

Rz. 10

^{^{[Autor/Stand]}} JStG 2009. Der in Anm. 9 angesprochene Fehler wurde im JStG 2009 v. 19.12.2008^{^[11]} behoben. Nunmehr verweist § 11 Abs. 1 ausdrücklich auch auf Gesellschaften i.S. des § 16 REITG. Offenbar als Folge des Hinweises auf die bestehende Gesetzeslücke hat der Gesetzgeber jedoch übersehen, die erstmalige Anwendung der geänderten Fassung in § 21 Abs. 18 zu regeln. Dort ist nur von der erstmaligen Anwendung des § 2 Abs. 1 und 5 und des § 15 Abs. 6 und 7 die Rede. Es stellt sich nunmehr die Frage, ab wann die Neuregelung anzuwenden ist (vgl. § 21 Anm. 49).