Frotscher/Drüen, GewStG § 10 Maßgebender Gewerbeertrag / 3 Zeitliche Zuordnung des Gewerbeertrags bei einem abweichenden Wirtschaftsjahr (§ 10 Abs. 2 GewStG)

Rz. 8

Das Wirtschaftsjahr als Ermittlungszeitraum kann vom Kj. abweichen. Der Gewinn aus Gewerbebetrieb gilt dabei, wenn er zulässigerweise für ein vom Kj. abweichendes Wirtschaftsjahr ermittelt wurde, nach § 4a Abs. 2 Nr. 2 EStG bzw. § 7 Abs. 4 S. 2 KStG als in dem Kj. bezogen, in dem das abweichende Wirtschaftsjahr endet. Ein abweichendes Wirtschaftsjahr ist nach § 7 Abs. 4 S. 1 KStG bei Körperschaften bereits dann steuerlich beachtlich, wenn sie zur Führung von Büchern nach den Vorschriften des HGB verpflichtet sind. Zugeschnitten ist diese Regelung z. B. auf Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften, die zwar Bücher nach den Vorschriften des HGB führen müssen, aber nicht im Handelsregister eingetragen werden. Auch diese Körperschaften sollen von der Regelung über abweichende Wirtschaftsjahre nicht ausgeschlossen sein. Bei einkommensteuerpflichtigen Gewerbetreibenden ist ein abweichendes Wirtschaftsjahr nach § 4a Abs. 1 S. 2 Nr. 2 EStG nur unter der zusätzlichen Voraussetzung zu berücksichtigen, dass deren Firma im Handelsregister eingetragen ist.

Rz. 9

§ 10 Abs. 2 GewStG bestimmt, dass bei Unternehmen, die nach den Vorschriften des HGB buchführungspflichtig sind und deren Wirtschaftsjahr, für das sie regelmäßig Abschlüsse machen, vom Kj. abweicht, der Gewerbeertrag als in dem Ez bezogen gilt, in dem das abweichende Wirtschaftsjahr endet. Anwendbar ist § 10 Abs. 2 GewStG nur auf Unternehmen, deren Wirtschaftsjahr nach § 7 Abs. 4 S. 2 KStG vom Kj. abweicht. Die Regelung gilt dagegen nicht für einkommensteuerpflichtige Gewerbetreibende, da bei diesen ein abweichendes Wirtschaftsjahr nur unter der zusätzlichen Voraussetzung, dass deren Firma im Handelsregister eingetragen ist, berücksichtigt werden kann.^[1] Insoweit findet § 7 S. 1 GewStG i. V. m. § 4a Abs. 1 S. 2 Nr. 2, Abs. 2 Nr. 2 EStG Anwendung. Von daher ist § 10 Abs. 2 GewStG nicht auf einkommensteuerpflichtige Gewerbetreibende anzuwenden, die zwar zur Führung von Büchern nach den Vorschriften des HGB verpflichtet sind, deren Firma aber nicht im Handelsregister eingetragen ist.

Rz. 10

Letztlich stellt § 7 S. 1 GewStG die umfassendere Norm dar. Sie beinhaltet auch den Geltungsbereich des § 10 Abs. 2 GewStG. § 7 S. 1 GewStG knüpft an die Gewinnermittlungsvorschriften des EStG bzw. KStG an, zu denen auch die Regelungen über das Wirtschaftsjahr und die zeitlichen Zuordnungsnormen nach § 4a Abs. 2 Nr. 2 EStG und § 7 Abs. 4 S. 2 KStG gehören. Ihrem Wortlaut nach beziehen sich die beiden Anknüpfungen zwar nur auf die Ermittlung und Zuordnung des Gewinns als Teil des Gewerbeertrags. Nach Sinn und Zweck kann dieser Teil des Gewerbeertrags aber nicht für einen anderen Zeitraum ermittelt und einem anderen Ez zugeordnet werden als die übrigen Berechnungsfaktoren des Gewerbeertrags.^[2] Die Regelungen über abweichende Wirtschaftsjahre wirken sich somit über § 7 S. 1 GewStG auch unmittelbar auf die Feststellung der Bemessungsgrundlagen für den Gewerbeertrag aus.

Rz. 11

Bei Vorliegen der Voraussetzungen nach § 4a Abs. 1 S. 2 Nr. 2 EStG bzw. § 7 Abs. 4 S. 1 KStG kann das Wirtschaftsjahr abweichend vom Kj. – mit den entsprechenden Auswirkungen dann auch für den maßgeblichen Ermittlungszeitraum – festgelegt werden. Die Wahl des ersten Wirtschaftsjahrs erfolgt dabei ohne Einvernehmen mit dem FA. Anschließende Umstellungen eines Wirtschaftsjahrs auf einen vom Kj. abweichenden Zeitraum bedürfen des Einvernehmens des FA. Für die Umstellung müssen beachtliche wirtschaftliche Gründe bestehen. Allein der Eintritt einer Steuerpause steht dem nicht entgegen. Eine Umstellung auf das Kj. ist ohne Einvernehmen mit dem FA zulässig. Die Festlegung des maßgeblichen Wirtschaftsjahrs erfolgt durch die Erstellung regelmäßiger Abschlüsse, nicht durch die Erstellung lediglich einer Eröffnungsbilanz.^[3]

Rz. 12

Im Fall der Betriebseröffnung mit einem vom Kj. abweichenden Wirtschaftsjahr ist i. d. R. in dem Ez, in dessen Verlauf der Gewerbebetrieb eröffnet wird, keine GewSt zu erheben. In diesem Ez gilt ein Gewerbeertrag nicht nach § 10 Abs. 1 oder 2 GewStG als bezogen. Eine Ausnahme besteht allerdings dann, wenn das erste abweichende Wirtschaftsjahr ein Rumpfwirtschaftsjahr ist, welches noch im ersten Ez endet.

Rz. 13

Möglich ist auch, dass in einem Ez zwei Wirtschaftsjahre enden. Maßgebend für die Ermittlung des GewSt-Messbetrags ist dann die Summe der in beiden Wirtschaftsjahren erzielten Gewerbeerträge.

Rz. 14

Bei Personenunternehmen umfassen die Ermittlungszeiträume für den Gewerbeertrag nur die Zeit vom Beginn bis zur Beendigung der werbenden Tätigkeit.^[4] Dagegen betreffen die Gewinnermittlungszeiträume die gesamte Zeit vom Beginn der ersten Vorbereitungshandlungen für das gewerbliche Unternehmen bis zur Abwicklung des Betriebs. Enden in diesen Fällen das Wirtschaftsjahr und der Ermittlungszeitraum für den Gewerbeertrag in verschiedenen Kj., gilt der Gewerbeertrag entsprechend § 7 S. 1 GewStG i. V. m. § 4a Abs. 2 Nr. 2 EStG in dem Ez als bezogen, in dem der Ermittlungszeitraum für den Gewerbeert...