Frotscher/Drüen, GewStG § 2 Steuergegenstand / 3.1 Grundlagen

Rz. 6

Das GewStG enthält keine eigene Definition für den "Gewerbebetrieb". Es verweist in § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG auf die entsprechenden Regelungen des EStG. Die Abgrenzung einer gewerblichen Tätigkeit für Zwecke der GewSt knüpft damit im Wesentlichen an die im Rahmen des § 15 EStG vorgenommene entsprechende Abgrenzung an.^[1] Allerdings kann bei Personengesellschaften eine gewerbliche Tätigkeit i. S. d. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG vorliegen, ohne dass diese Einkünfte gewerbesteuerpflichtig sind.^[2] Dieser Verweis verhindert ungerechtfertigte Besteuerungslücken oder Doppelbesteuerungen beim Zusammenspiel von ESt und GewSt. Die GewSt tritt neben die ESt, sodass es in einem ersten Schritt zu einer doppelten Belastung der gewerblichen Einkünfte kommt. Diese wird erst in einem zweiten Schritt durch pauschale Anrechnung der GewSt auf die ESt nach § 35 EStG gemindert bzw. beseitigt. Durch die grundsätzlich angeglichene Qualifikation der gewerblichen Einkünfte für Zwecke der GewSt und der ESt wird eine konsequente Berücksichtigung der GewSt im Rahmen des § 35 EStG gewährleistet. Indem die GewSt für den Begriff des Gewerbebetriebs auf das EStG verweist, wird verhindert, dass die Entlastung versagt wird, weil nach dem EStG kein Gewerbebetrieb vorliegt, GewSt aber trotzdem erhoben wird, weil nach dem GewStG ein solcher vorliegt. Die Gefahr einer doppelten Belastung ohne Entlastung durch Anrechnung entsteht auch nicht durch die abweichende Qualifikation von gewerblichen Einkünften i. S. d. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Hier ist die Definition der gewerblichen Einkünfte in der ESt weiter als in der GewSt. Da insoweit keine GewSt auf diese Einkünfte anfällt, besteht die Gefahr einer doppelten (finalen) Besteuerung auch bei der abweichenden Qualifikation nicht.

Bei unterjährigen Veränderungen des Gesellschafterkreises kann es zu nicht gewollten unsystematischen Ergebnissen kommen. Dies liegt in der Technik der Anrechnung. Vermeiden lassen sich diese Ergebnisse, wenn man die Höhe der den einzelnen Gesellschaftern zustehenden Anrechnung vertraglich regelt und einen entsprechenden Ausgleich vorsieht, soweit die gewollte Anrechnung von der Anrechnung gem. § 35 EStG abweicht.

Rz. 7

Indem das GewStG auf die einkommensteuerrechtliche Definition des Gewerbebetriebs verweist, werden grundsätzlich alle gewerblichen Tätigkeiten erfasst. Eine Ausnahme besteht nur aufgrund der verfassungsrechtlich gebotenen abweichenden Einordnung bei § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG.^[3] Der GewSt unterliegen damit nicht nur originär gewerbliche Einkünfte i. S. d. § 15 Abs. 2 EStG, sondern auch Sondervergütungen gem. § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG, Einkünfte aus gewerblich geprägten Personengesellschaften gem. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG^[4], sofern keine verfassungsrechtlich engere Auslegung geboten ist und gewerblich infizierte Einkünfte gem. § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG vorliegen. Allerdings können sich im Einzelfall Besonderheiten ergeben, so z. B. bei der Beendigung einer Betriebsaufspaltung, einer Betriebsverpachtung oder der Veräußerung eines Betriebs i. S. d. § 16 EStG.

Rz. 8

Daneben kann sich die GewSt-Pflicht aus der Rechtsform des Unternehmers ergeben. Entsprechend § 8 Abs. 2 KStG bestimmt § 2 Abs. 2 GewStG, dass Kapitalgesellschaften, Genossenschaften einschließlich Europäischer Genossenschaften sowie Versicherungs- und Pensionsfondsvereine auf Gegenseitigkeit stets in vollem Umfang einen Gewerbebetrieb betreiben. Deren Einkünfte werden für den Fall, dass sie in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig sind, gem. § 8 Abs. 2 KStG in vollem Umfang als gewerblich qualifiziert. Dies gilt auch, wenn es sich um eine Personengesellschaft handelt, die zur Körperschaftsbesteuerung optiert hat gem. § 1a KStG. Dann bleibt es zivilrechtlich zwar eine Personengesellschaft. Da aber steuerlich die Gesellschaft wie eine Kapitalgesellschaft zu behandeln ist, erzielt diese Gesellschaft dann auch gewerbliche Einkünfte kraft Rechtsform gem. § 8 Abs. 2 KStG.

[1] FG Hamburg v. 15.9.2008, 2 K 40/08, rkr., n. v.

[2] BFH v. 12.4.2018, IV R 5/15, BStBl II 2020, 118, BFH/NV 2018, 881. .

[3] BFH v. 12.4.2018, IV R 5/15, BStBl II 2020, 118, BFH/NV 2018, 881.

[4] FG Hamburg v. 15.9.2008, 2 K 40/08, rkr., n. v.