Frotscher/Drüen, GewStG § 8 Hinzurechnungen / 12.3.3 Ausschluss der Hinzurechnung bei Schachtelbeteiligungen

Rz. 348

Die Hinzurechnung von Beteiligungserträgen ist nach § 8 Nr. 5 GewStG ausgeschlossen, soweit sie die Voraussetzungen nach § 9 Nr. 2a, 7 GewStG für Schachtelbeteiligungen erfüllen. Schachteldividenden sind danach in voller Höhe von der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG ausgenommen, sodass für diese Beteiligungserträge eine gewerbesteuerliche Doppelbelastung vermieden wird.

Rz. 349

Nicht hinzuzurechnen sind nach §§ 8 Nr. 5 i. V. m. 9 Nr. 2a GewStG Beteiligungserträge aus Anteilen an einer nicht steuerbefreiten inl. Kapitalgesellschaft i. S. d. § 2 Abs. 2 GewStG, einer Kredit- oder Versicherungsanstalt des öffentlichen Rechts, einer Genossenschaft oder einer Unternehmensbeteiligungsgesellschaft i. S. d. § 3 Nr. 23 GewStG, wenn die Beteiligung zu Beginn des Ez mindestens 15 % des Grund- oder Stammkapitals beträgt. Abzustellen ist auf die Verhältnisse zu Jahresbeginn. Ist ein Grund- oder Stammkapital nicht vorhanden, ist die Beteiligung an dem Vermögen, bei Genossenschaften die Beteiligung an der Summe der Geschäftsguthaben, maßgebend. Ausschüttungen gewerbesteuerbefreiter inl. Kapitalgesellschaften führen nicht zur Kürzung nach § 9 Nr. 2a GewStG und damit zu einer Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG.^[1]

Rz. 350

Weiterhin nicht hinzuzurechnen sind nach §§ 8 Nr. 5 i. V. m. 9 Nr. 7 GewStG ab dem Ez 2020 die Gewinne aus Anteilen an einer Kapitalgesellschaft mit Geschäftsleitung und Sitz außerhalb Deutschlands, wenn die Beteiligung zu Beginn des Ez mindestens 15 % des Nennkapitals beträgt. Die Regelungen in § 9 Nr. 2a S. 3 bis 5 GewStG gelten entsprechend.

Rz. 351

Grundsätzlich müssen die Beteiligungserträge alle Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a, 7 GewStG erfüllen. Für das Tatbestandsmerkmal "Ansatz der Gewinnanteile bei der Ermittlung des Gewinns" gilt dies allerdings nicht.^[2] Anderenfalls würde der mit dieser Regelung verfolgte Zweck, Erträge aus Schachtelbeteiligungen von der Hinzurechnung auszunehmen, nicht erreicht. Daher kann auf den in § 9 Nr. 2a, 7 GewStG geforderten Ansatz in § 7 S. 1 GewStG verzichtet werden.^[3]

Rz. 352

§ 8 Nr. 5 GewStG verweist zwar nicht auf § 9 Nr. 8 GewStG, wonach u. a. eine Kürzung bei Gewinnanteilen von einer ausl. Gesellschaft erfolgt, die nach einem DBA unter der Voraussetzung einer Mindestbeteiligung gewerbesteuerbefreit sind, wenn die Beteiligung mindestens 15 % beträgt und die Gewinnanteile bei der Ermittlung des Gewinns angesetzt worden sind. Daher kann § 9 Nr. 8 GewStG nicht zu einem Hinzurechnungsausschluss führen. Beteiligungserträge, die bei der Gewinnermittlung aufgrund eines Schachtelprivilegs nach einem DBA außer Ansatz bleiben, sind aber von der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG ausgenommen.^[4] § 8 Nr. 5 GewStG lässt abkommensrechtliche Privilegien unberührt. Dadurch begünstigte Gewinne sind der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung von vornherein entzogen. Dies ergibt sich mittelbar aus § 8 Nr. 5 GewStG, der mit § 9 Nr. 2a, 7 GewStG zwar Hinzurechnungsausschlüsse formuliert, dabei aber die abkommensrechtliche Privilegierung des § 9 Nr. 8 GewStG ausspart. Vor diesem Hintergrund kommt es im Umfang des jeweiligen DBA-Schachtelprivilegs nicht zu einer GewSt-Pflicht. Geltung hat dies auch in den Fällen, in denen ein DBA-Schachtelprivileg z. B. eine Beteiligung von mindestens 25 % voraussetzt. Damit dürfte ein DBA-Schachtelprivileg auch der Fiktion nichtabzugsfähiger Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 5 KStG entgegenstehen.^[5] Hierfür sprechen sowohl die Entstehungsgeschichte der gesetzlichen Regelung als auch deren Sinn und Zweck sowie Wortlaut.

[1] BFH v. 24.1.2012, I B 34/11, BFH/NV 2012, 1175.

[2] Güroff, in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl. 2021, § 8 Nr. 5 GewStG Rz. 1; Nöcker, in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 5 GewStG Rz. 22.; Hofmeister, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 8 GewStG Rz. 575; Prinz/Simon, DStR 2002, 149; Rödder/Schumacher, DStR 2002, 105; Ritzer/Stangl, INF 2002, 131.

[3] BFH v. 30.5.2014, I R 12/13, BFH/NV 2014, 1402; BFH v. 9.11.2011, I B 62/11, BFH/NV 2012, 449.

[4] BFH v. 23.6.2010, I R 71/09, BStBl II 2011, 129, BFH/NV 2010, 1938.

[5] Nöcker, in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 5 GewStG Rz. 26; Kraft/Gebhardt/Quilitzsch, FR 2011, 593; BFH v. 22.2.2006, I R 30/05, BFH/NV 2006, 1659; vgl. BFH v. 22.9.2016, I R 29/15, BFH/NV 2017, 324.