Frotscher/Drüen, GewStG § 9 Kürzungen / 7.3.2 Umfang der Kürzung

Rz. 163

Die Kürzung erfolgt nach § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG in Höhe des Teils des Gewerbeertrags des inl. Unternehmens, der auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfällt. Nicht maßgebend für die Kürzung ist der Teil des Gewinns oder Verlusts, der auf die ausl. Betriebsstätte entfällt, sondern der auf die ausl. Betriebsstätte entfallende Gewerbeertrag i. S. d. § 7 S. 1 GewStG, also zuzüglich der anteiligen Hinzurechnungen sowie abzüglich der anteiligen Kürzungen.^[1] Gemeint ist damit allerdings nicht der gesamte aus der ausl. Betätigung herrührende Gewerbeertrag, sondern nur der aus der ausl. Betätigung herrührende Gewerbeertrag, der im wirtschaftlichen Zusammenhang mit der ausl. Betriebsstätte steht. Daher ist § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG z. B. bei Reiseveranstaltern nur auf den Teil des Gewerbeertrags anzuwenden, der auf die Tätigkeit der jeweiligen Reiseleiter in der ausl. Betriebsstätte entfällt.^[2] Handelt es sich um ein Unternehmen mit Geschäftsleitung im Inland, welches z. B. über das ganze Jahr gesehen in einem bestimmten ausl. Staat ausschließlich Bau- und Montagearbeiten ausgeführt hat, ist nicht der gesamte Gewerbeertrag der ausl. Betriebsstätte zuzurechnen. Ein Teil des insgesamt erzielten Gewerbeertrags muss auch der inl. Geschäftsleitungsbetriebsstätte zugerechnet werden.^[3] Bei dieser Aufteilung ist der Charakter der GewSt als Objektsteuer zu berücksichtigen.^[4] Von den Beteiligten insoweit getroffene Vereinbarungen können grundsätzlich keine Berücksichtigung finden.^[5] Eine Ausnahme dürfte dann in Betracht kommen, wenn sie als sachgerecht anzusehen sind.

Rz. 164

Der auf die ausl. Betriebsstätte entfallende Gewerbeertrag kann sowohl positiv als auch negativ sein. Bei einem negativen Gewerbeertrag hat die Kürzung die Wirkung einer Hinzurechnung. Sie führt zur Erhöhung des Gewerbeertrags.^[6] Da sich die Kürzung nach § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG auch auf negative Gewerbeerträge einer ausl. Betriebsstätte erstreckt^[7], kann es sich empfehlen, bei ausl. Verlusten in dem entsprechenden Staat keine Betriebsstätte zu errichten.^[8] Anders ist dies bei positiven Gewerbeerträgen.

Rz. 164a

In den Gewerbeertrag fließen nicht nur laufende Gewinne der ausl. Betriebsstätte, sondern auch nach § 7 S. 2 GewStG steuerpflichtige Veräußerungs- oder Aufgabegewinne ein.^[9]

Rz. 164b

Fehlgeschlagene Kosten aus der gescheiterten Begründung einer Betriebsstätte sind nicht der gescheiterten Betriebsstätte zuzuordnen und fallen daher nicht unter § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG.^[10] Sie sind Teil des Gewerbeertrags i. S. d. § 7 S. 1 GewStG.

Rz. 164c

Die Kürzung nach § 9 Nr. 3 S. 1 Halbs. 1 GewStG gilt ab dem Ez 2017 für Einkünfte i. S. d. § 7 S. 8 GewStG^[11] nach § 9 Nr. 3 Halbs. 2 GewStG nicht. § 7 S. 8 GewStG – Geltung hat die Regelung ab dem Ez 2017 – bestimmt, dass Einkünfte i. S. d. § 20 Abs. 2 S. 1 AStG als in einer inländischen Betriebsstätte erzielt gelten. Dies gilt auch dann, wenn die Einkünfte nicht von einem DBA erfasst werden oder das DBA selbst die Steueranrechnung anordnet. Keine Anwendung findet § 7 S. 8 GewStG in den Fällen von S. 9. Einkünfte i. S. d. § 20 Abs. 2 S. 1 AStG gelten nach § 7 S. 8 GewStG für gewerbesteuerliche Zwecke als in einer inländischen Betriebsstätte erzielt. Es liegen insoweit originäre Einkünfte des inländischen Gewerbebetriebs vor. Vor diesem Hintergrund kommt der Ergänzung in § 9 Nr. 3 S. 1 Halbs. 2 Gew StG nur klarstellende Bedeutung zu, da Einkünfte i. S. d. § 7 S. 8 GewStG schon dem Grunde nach nicht in den Regelungsbereich des § 9 Nr.3 Halbs. 1 GewStG fallen.

Rz. 164d

Ab dem Ez 2021 gilt die Kürzung nach § 9 Nr. 3 S. 1 Halbs. 1 GewStG auch für Einkünfte i. S. d. § 7 S. 7 GewStG^[12] nach § 9 Nr. 3 Halbs. 2 GewStG nicht. § 7 S. 7 GewStG – Geltung hat die Regelung ab dem Ez 2017 – bestimmt, dass Hinzurechnungsbeträge i. S. d. § 10 Abs. 1 AStGEinkünfte sind, die für gewerbesteuerliche Zwecke in einer inl. Betriebsstätte anfallen. § 7 S. 7 GewStG fingiert originäre gewerbliche Einkünfte des inländischen Gewerbebetriebs. Auch insoweit kommt der Regelung in § 9 Nr. 3 S. 1 Halbs. 2 GewStG grundsätzlich nur klarstellende Funktion zu. Werden die Einkünfte i. S. d. § 7 S. 7 GewStG allerdings über eine ausl. Betriebsstätte des inl. hinzurechnungspflichtigen Unternehmens i. S. d. § 2 GewStG erzielt, konnte nach bisheriger Rechtslage mittels Kürzung nach § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG a. F. die gewerbesteuerliche Erfassung dieser Einkünfte verhindert werden.^[13] § 9 Nr. 3 S. 1 Halbs. 2 GewStG schließt dies künftig aus.

Rz. 164e

Zu kürzen nach § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG sind umwandlungsbedingte Übertragungsgewinne i. S. d. § 19 UmwStG. Voraussetzung ist, dass sie sich zum einen auf eine ausl. Betriebsstätte beziehen und zum anderen dem deutschen Besteuerungsrecht unterfallen.^[14]

Rz. 164f

In die Ermittlung des Gewerbeertrags einzubeziehen sind auch "finale" ausl. Betriebsstättenverluste.^[15] Eine Hinzurechnung nach § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG erfolgt insoweit aufgrund des Vorrangs der unionsrechtlichen Regelungen gegenüber dem Territoria...