Frotscher/Drüen, KStG § 8c Verlustabzug bei Körperschaften / 2.10.8 Besonderheiten bei mittelbarem Anteilserwerb

Rz. 245

Das Gesetz enthält keine ausdrückliche Regelung zur Behandlung des mittelbaren Anteilserwerbs. Ausgangspunkt ist, dass sich Abs. 1a auf den gesamten Abs. 1 der Vorschrift bezieht und daher auch bei einem mittelbaren Anteilserwerb eine begünstigte Sanierung vorliegen kann. Zweifelhaft ist jedoch, auf welche Gesellschaft die einzelnen Tatbestandsvoraussetzungen der begünstigten Sanierung zu beziehen sind.^[1]

Rz. 246

Der Tatbestand des Abs. 1 bezieht sich auch bei einem mittelbaren Anteilserwerb auf die Verluste ausweisende Gesellschaft. Daher ist auch für die Frage der begünstigten Sanierung auf die die Verluste ausweisende Gesellschaft abzustellen. Bei einem mittelbaren Anteilserwerb muss also eine Sanierung der Gesellschaft, die die Verluste ausweist, erfolgen. Ebenso ist für die Anwendung des S. 4 nicht auf die Obergesellschaft, sondern auf die die Verluste ausweisende Untergesellschaft abzustellen. Die Sanierungsklausel greift daher nicht ein, wenn die Untergesellschaft ihren Geschäftsbetrieb eingestellt oder die Branche gewechselt hat, unabhängig davon, ob die Obergesellschaft, deren Anteile unmittelbar erworben worden sind, ihren Geschäftsbetrieb eingestellt hat oder bei ihr ein Branchenwechsel vorliegt oder nicht.

Rz. 247

Im Einzelnen ist wie folgt zu unterscheiden: Ist sowohl die Obergesellschaft, deren Anteile unmittelbar erworben worden sind, als auch die Untergesellschaft, bei der damit ein mittelbarer Anteilserwerb vorliegt und die Verluste ausweist, sanierungsbedürftig i. S. d. Ausführungen in Rz. 185, kommt auf beiden Ebenen die Anwendung des Abs. 1a in Betracht. Der mittelbare Beteiligungserwerb kann dann zur Sanierung dieser Gesellschaft erfolgt und darauf gerichtet sein, (mittelbar) bei der Untergesellschaft Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung zu verhindern oder zu beseitigen. Das kann dadurch geschehen, dass der Obergesellschaft Kapital oder Finanzmittel zugeführt werden und diese dadurch in die Lage gesetzt wird, bei der Untergesellschaft Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung zu beseitigen oder zu verhindern. Die Sanierung ist dann eine "mittelbare" Sanierung entsprechend dem mittelbaren Beteiligungserwerb. Zusätzlich müssen die Maßnahmen darauf gerichtet sein, die wesentlichen Betriebsstrukturen bei der Untergesellschaft zu erhalten; nur die Erhaltung der Betriebsstrukturen bei der Obergesellschaft genügt nicht. Dazu muss eine der Voraussetzungen des Abs. 1a S. 3 Nrn. 1–3 bei der Untergesellschaft erfüllt werden. Geschieht dies nicht, führt der mittelbare Beteiligungserwerb zum Wegfall der Verlustvorträge der Untergesellschaft.^[2]

Rz. 248

Ist nur die Obergesellschaft sanierungsbedürftig, nicht aber die Untergesellschaft (etwa weil die Beteiligung der Obergesellschaft nicht 100 % beträgt und die Existenz der Untergesellschaft durch die anderen Gesellschafter sichergestellt ist), führt der mittelbare Beteiligungserwerb an der Untergesellschaft durch den unmittelbaren Beteiligungserwerb an der Obergesellschaft zum (anteiligen oder vollständigen) Verlustuntergang bei der Untergesellschaft.^[3] Wenn die Untergesellschaft nicht sanierungsbedürftig ist, kann der mittelbare Beteiligungserwerb nicht "zum Zweck der Sanierung des Geschäftsbetriebs" der Untergesellschaft erfolgt sein. Der Tatbestand des Abs. 1a liegt nicht vor – insgesamt ein Ergebnis, das sich zwar zwingend aus dem Wortlaut des Abs. 1a ergibt, rechtspolitisch aber kaum als sinnvoll bezeichnet werden kann.

Rz. 249

Ist nur die Untergesellschaft sanierungsbedürftig, nicht aber die Obergesellschaft, kann der Erwerb der unmittelbaren Beteiligung an der Obergesellschaft, und damit der mittelbare Erwerb der Beteiligung an der Untergesellschaft, im Regelfall nicht "zum Zweck der Sanierung des Geschäftsbetriebs" der Untergesellschaft erfolgt sein. Auch in diesem Fall führt daher der mittelbare Erwerb der Beteiligung an der Untergesellschaft zum Untergang der Verlustvorträge – ebenfalls ein rechtspolitisch unbefriedigendes Ergebnis.

[1] Hierzu auch Ziegenhagen/Thewes, BB 2009, 2126.

[2] A. A. Ortmann-Babel/Bolik/Gageur, DStR 2009, 2173, 2178.

[3] Zweifelnd Neumann/Stimpel, Der Konzern 2009, 409, 415; Herzberg-Altrichter, GmbHR 2009, 466, 469.