Frotscher/Geurts, EStG § 10 Sonderausgaben / 1.4 Aufwendungen

Rz. 6

Sonderausgaben werden als Aufwendungen bezeichnet (§ 10 Abs. 1 EStG). Dem entspricht der Begriff der Ausgaben.^[1] Eine Definition findet sich im EStG nicht, jedoch kann aus dem Begriff der Einnahmen im Umkehrschluss der Ausgabenbegriff dahin bestimmt werden, dass er alle abfließenden Güter in Geld und Geldeswert erfasst. Es müssen tatsächliche Zahlungen vorliegen (Abs. 1 Nr. 4 zur KiSt), sodass ersparte Aufwendungen keine Sonderausgaben sind^[2], ebenso wenig wie der vereinbarte Selbstbehalt oder die eigene Zahlung von Rechnungen zum Zweck verminderter Versicherungsprämien oder Erstattungen von Prämien bei Krankenversicherungen.^[3]

Rz. 7

Die Aufwendungen müssen zu einer endgültigen wirtschaftlichen Belastung des Stpfl. führen. Das setzt den Einsatz eigener Mittel oder Mittel, die dem Stpfl. von einem Dritten zur Verfügung gestellt worden sind, voraus.^[4] Das BVerfG hat diese Rspr. als verfassungsmäßig bestätigt.^[5] Aufwendungen, die nicht geschuldet werden, z. B. willkürliche Zahlungen von KiSt nach dem Kirchenaustritt^[6], Einzahlungen auf einen nicht zustande gekommenen Bausparvertrag oder auf ein Depositenkonto^[7] sind daher ebenso wenig Sonderausgaben wie Doppelzahlungen oder Aufwendungen, die aus einer hierfür empfangenen Gegenleistung erbracht werden können, z. B. Grabpflegeaufwendungen der Erben, die den Wert des Nachlasses nicht übersteigen.^[8] Keine wirtschaftliche Belastung liegt bei Spendenvereinbarungen von TV-Quizgewinnen vor, wenn der Gewinner sich zuvor vertraglich verpflichtet hat, den Gewinn zu spenden.^[9] Der BFH hat aber Aufwendungen eines Erben für die Erbschaftsteuererklärung als endgültige wirtschaftliche Belastung angesehen, auch wenn der Erbe wegen der Erbschaft nicht belastet sein sollte, und hat die Aufwendungen als Steuerberatungskosten (§ 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG a. F.) zum Abzug als Sonderausgaben zugelassen^[10], nicht aber Aufwendungen für Erklärungen nach dem StraBEG.^[11] Eine Ausnahme gilt bei der Vermögensübertragung im Rahmen einer vorweggenommenen Erbfolge gegen Versorgungsleistungen. In diesen Fällen wird das empfangene Vermögen nicht als Gegenleistung angesehen (Rz. 41; § 22 EStG Rz. 97a).

Rz. 7a

Nebenkosten zu den Sonderausgaben sind selbst keine Sonderausgaben und daher nicht abziehbar, z. B. Schuldzinsen für eine dauernde Last^[12] oder die Praxisgebühr (bis 2012), die bei einem Arztbesuch erhoben wurde.^[13] Demgegenüber lässt die Rspr. Schuldzinsen für ein Ausbildungsdarlehen zum Abzug als Sonderausgaben zu, da die Schuldzinsen in einem derart engen wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem für Ausbildungszwecke verwendeten Darlehen stehen, sodass sie als Ausbildungskosten anzusehen sind.^[14]

Rz. 7b

Entsprechendes gilt für Vorauszahlungen, wenn diese ohne Verpflichtung erbracht werden.

Rz. 7c

Besteht im Zeitpunkt der Zahlung bereits ein nicht zu versteuernder durchsetzbarer Ersatzanspruch gegen einen Dritten, entfällt der Sonderausgabenabzug, wenn feststeht, dass die geltend gemachten Aufwendungen (teilweise) ersetzt werden^[15], oder wenn sich später herausstellt, dass die gezahlten Beträge nicht geschuldet werden.^[16]

Rz. 8

Die Behandlung von Erstattungen von Sonderausgaben in einem späteren Vz, die in einem früheren Vz abgezogen wurden, war bis Vz 2011 nicht geregelt. Nach der Rspr. mindern sie grundsätzlich nicht die Aufwendungen im Zahlungsjahr, sondern die Sonderausgaben gleicher Art des Erstattungsjahres, z. B. erstattete KiSt^[17], Dividenden, Überschussanteile oder Gewinnanteile, die bei Versicherungen auf den Erlebens- oder Todesfall ausgezahlt oder gutgeschrieben werden.^[18] Für die Frage der Gleichartigkeit ist auf die Ähnlichkeit bzw. Unterschiedlichkeit des Sinns und Zwecks sowie die wirtschaftliche Bedeutung und Auswirkung der Sonderausgaben für den Stpfl. abzustellen.^[19] Daraus folgt, dass nicht alle Sonderausgaben des § 10 Abs. 1 EStG gleichartig sind, sondern bei Vorsorgeleistungen z. B. nur erstattete Krankenversicherungsbeiträge, KiSt und die übrigen Sonderausgaben innerhalb einer der Nummern des § 10 Abs. 1 EStG.^[20]

Rz. 8a

Das gilt nicht, soweit eine Dividende zur Abkürzung der Versicherungsdauer oder der Dauer der Beitragszahlung oder zur Erhöhung der Versicherungssumme verwendet wird oder nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehört.^[21] Hierdurch wird eine doppelte Belastung vermieden.

Rz. 8b

Etwas anderes gilt nur, wenn eine Kompensation der Erstattung im Jahr der Erstattung nicht möglich ist, weil z. B.

• wegen Kirchenaustritts im Jahr der Erstattung keine Zahlung mehr geleistet wird bzw. die Erstattung die gezahlte KiSt übersteigt^[22];
• festgestellt wird, dass Sozialversicherungspflicht nicht bestanden hat und die als Sonderausgaben geltend gemachten Sozialversicherungsbeiträge zurückgezahlt werden;
• ein Bescheid über Nachzahlungszinsen (Nr. 5 a. F.) nachträglich geändert oder aufgehoben wird.

In diesen Ausnahmefällen sind die Zahlungen um die Erstattungen im Jahr der Zahlung zu kürzen. Ist der Bescheid bereits bestandskräftig, is...