Frotscher/Geurts, EStG § 15a Verluste bei beschränkter H ... / 7.4 Unentgeltliche Übertragung des KG-Anteils

Rz. 360

Wird ein KG-Anteil unentgeltlich übertragen, was im Rahmen einer privaten Zuwendung als Schenkung oder Erbregelung denkbar ist, gilt auch im Anwendungsbereich des § 15a EStG zunächst die allg. Vorschrift des § 6 Abs. 3 EStG. Das bedeutet, der Überträger bewirkt keine Entnahme und erzielt daher keinen Gewinn, der Übernehmer bewirkt keine Einlage und ist an die Werte seines Rechtsvorgängers gebunden. Dabei bleibt es ohne Bedeutung, ob der KG-Anteil auf einen neuen oder auf einen oder alle bisherigen Gesellschafter übertragen wird und grundsätzlich auch unabhängig davon, ob das negative Kapitalkonto durch ausgleichsfähige oder nur verrechenbare Verluste entstanden ist.^[1] Dies gilt allerdings nur, sofern die vorhandenen stillen Reserven einschließlich des Geschäfts- oder Firmenwerts das negative Kapitalkonto decken bzw. anteilig höher sind als dieses. Ist das nicht der Fall, übersteigt das negative Kapitalkonto also die stillen Reserven, so entsteht für den ausscheidenden Gesellschafter insoweit ein Gewinn, als die stillen Reserven das Kapitalkonto unterschreiten. Eine Unentgeltlichkeit ergibt sich sodann lediglich für den Betrag der übertragenen stillen Reserven, weshalb insgesamt eine teilentgeltliche Übertragung anzunehmen ist. Bei dem Erwerber ist erneut ein aktiver Ausgleichsposten anzusetzen, der gegen Gewinnanteile aus der Beteiligung des Erwerbers aufzulösen ist.^[2]

Rz. 361

Zusammen mit dem negativen Kapitalkonto geht auch ein damit verbundene verrechenbare Verlust auf den oder die Rechtsnachfolger über, wenn der Übernehmer durch den Verlust künftig wirtschaftlich belastet wird. Die Zuordnung des verrechenbaren Verlustes beim Übernehmer hängt daher davon ab, ob das Gewinnbezugsrecht ganz oder teilweise auf den Erwerber übergegangen ist.^[3] Das ergibt und erklärt sich aus der Objekt- und Betriebsbezogenheit der Verluste. Im Gegensatz zum normalen Verlustabzug gem. § 10d EStG kann ein verrechenbarer Verlust sowohl verschenkt als auch vererbt werden.^[4] Über die persönliche Zurechnung dieses Verlusts wird gleichfalls im Verfahren der gesonderten Feststellung nach § 15a Abs. 4 EStG entschieden.

Zurzeit beim BFH anhängig ist ein Verfahren zur Frage der unentgeltlichen Übertragung eines Kommanditanteils mit positivem Kapitalkonto auf einen verbleibenden Kommanditisten mit negativem Kapitalkonto. Relevant ist dabei die Rechtsfrage, ob bei der Übertragung der Einlagenüberhang des Übertragenden auf den Empfänger übergeht mit der Folge, dass sich eine dem Empfänger zuzurechnende Einlagenminderung um den Einlagenüberhang des Übertragenden vermindert oder ein dem Empfänger zuzurechnender Verlust in dieser Höhe ausgleichsfähig wird. Die Vorinstanz^[5] lehnte dies u. a. mit der Begründung ab, dass der Einlagenminderungsgewinn nicht durch eine chronologische Betrachtung der Kapitalkontenentwicklung zu ermitteln sei, sondern durch einen Kapitalkontenvergleich, auf den die Anwachsung keinen Einfluss habe.

[1] BFH v. 10.3.1998, VIII R 76/96, BStBl II 1999, 269; FG München v. 30.11.1999, 13 K 2108/94, EFG 2000, 550.

[2] Wacker, in Schmidt, EStG, 2024, § 15a EStG Rz. 167; Seufer, in Kirchhof/Kulosa/Ratschow, BeckOK EStG, § 15a EStG Rz. 660; Stutzmann, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 15a EStG Rz. 248.

[3] BFH v. 1.3.2018, IV R 16/15, BFH/NV 2018, 861; Klein, NZG 2018, 896f.

[4] BFH v. 11.5.1995, IV R 44/93, BFH/NV 1995, 68; BFH v. 10.3.1998, VIII R 76/96, BStBl II 1999, 269.

[5] FG Berlin-Brandenburg v. 14.2.2023, 8 K 8166/21, EFG 2023, 1676, Rev. eingelegt, AZ beim BFH IV R 7/23.