Kohlmann, Steuerstrafrecht, AO § 370 Steuerhinterziehung / 1. Umsatzsteuervoranmeldungen

Rz. 1357

^{[Autor/Stand]} Der Unternehmer muss spätestens bis zum 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung (auf elektronischem Wege) eine Umsatzsteuervoranmeldung abgeben, in der er die Vorauszahlung für den Voranmeldungszeitraum selbst zu berechnen hat, § 18 Abs. 1 Satz 1 UStG. Voranmeldungszeitraum ist entweder der Kalendermonat (§ 18 Abs. 2 Satz 2 UStG) oder das Kalendervierteljahr (§ 18 Abs. 2 Satz 1 UStG). Fällig ist die Umsatzsteuervorauszahlung am 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums (§ 18 Abs. 1 Satz 4 UStG). Da es sich bei der Umsatzsteuer hinsichtlich der Jahreserklärung um eine Veranlagungssteuer handelt^[2], gilt gegenüber der Lohnsteuer die Besonderheit, dass neben den Voranmeldungen eine Jahressteuererklärung abgegeben werden muss (§ 18 Abs. 3 UStG).

Rz. 1358

^{[Autor/Stand]} Die Umsatzsteuervoranmeldung steht einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich (§ 168 AO). Dies führt dazu, dass eine vorsätzlich nicht rechtzeitig bis zum 10. Tag des Folgemonats oder inhaltlich unzutreffend übermittelte Umsatzsteuervoranmeldung den Tatbestand des § 370 AO erfüllt.

Nach der Abfassung der AStBV (St) 2012^[4] waren die FÄ gehalten, verspätet abgegebene Umsatzsteuervoranmeldungen regelmäßig der BuStra zuzuleiten. In Nr. 132 AStBV (St) 2012, die sich auf die Selbstanzeige bezieht, wurde der Satz, "von der Vorlage verspäteter Steueranmeldungen kann ebenfalls abgesehen werden", ersatzlos gestrichen. Dieser Satz bezog sich auf die grundsätzliche Verpflichtung, Selbstanzeigen der BuStra vorzulegen. In Fällen verspäteter Umsatzsteuervoranmeldungen konnte vor der Änderung der AStBV (St) 2012 von der Vorlagepflicht abgesehen werden. Durch die Neufassung der AStBV (St) 2013^[5] wurde dieser frühere Stand im Wesentlichen wieder hergestellt. Auch nach der aktuellen Fassung der AStBV (St) 2020^[6] bleibt es zwar dabei, dass Selbstanzeigen, die als solche bezeichnet oder erkennbar sind, grds. der BuStra zuzuleiten sind. Allerdings enthält Abs. 2 eine einschränkende Regelung für Lohnsteuer- und Umsatzsteuer(vor)anmeldungen: Nach Nr. 132 Abs. 2 AStBV (St) 2020 (s. AStBV Rz. 132) sind bei der Umsatzsteuer und der Lohnsteuer berichtigte oder verspätet abgegebene Steuer(vor)anmeldungen nur noch in begründeten Einzelfällen – namentlich bei Nichtzahlung der Steuer sowie beim Vorliegen eines Sperrgrundes i.S.d. § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, 2, oder 4 AO – an die BuStra weiterzuleiten. Auch wird seit AStBV (St) 2017^[7] unter Verweis auf § 371 Abs. 2a Satz 2 AO klargestellt, dass eine berichtigte oder verspätet abgegebene Steuer(vor)anmeldung bei der Umsatz- und Lohnsteuer nicht zu einem Sperrgrund der Tatentdeckung bei einer Umsatzsteuerjahreserklärung führt. Auch ein Zuschlag nach § 398a AO entsteht in diesen Fällen nicht (§ 371 Abs. 2a Satz 1 AO). Klargestellt wird unter Verweis auf § 371 Abs. 3 Satz 1 AO zudem, dass die fristgerechte Nachzahlung von Zinsen in diesen Fällen keine Wirksamkeitsvoraussetzung ist.

Rz. 1358.1

^{[Autor/Stand]} Die Abgabe falscher bzw. die Nichtabgabe gesetzlich vorgeschriebener monatlicher Umsatzsteuervoranmeldungen führen im Hinblick auf die Verpflichtung zur Abgabe einer Jahressteuererklärung zunächst nur zu einer Steuerverkürzung auf Zeit (s. Rz. 493 ff.). Erst die Abgabe einer unrichtigen Jahressteuererklärung bewirkt die endgültige Steuerverkürzung (Verkürzung auf Dauer); das gilt auch, wenn nach unterlassenen oder nach unrichtigen Voranmeldungen keine Jahreserklärung abgegeben wird (st. Rspr.)^[9].

Dies führt jedoch nicht dazu, dass der tatbestandsmäßige Erfolg lediglich in Höhe der Hinterziehungszinsen zu erblicken wäre. Nach der Rspr. des BGH bemisst sich der Umfang der verkürzten Steuern oder erlangten Steuervorteile auch dann nach dem Nominalbetrag, wenn die Tathandlung in der pflichtwidrigen Nichtabgabe oder der Abgabe einer unrichtigen Umsatzsteuervoranmeldung liegt (s. Rz. 502)^[10].

Rz. 1359

^{[Autor/Stand]} Von dem tatbestandsmäßigen Erfolg ist der strafzumessungsrelevante Verkürzungsbetrag zu unterscheiden. Im Rahmen der Strafzumessung ist das subjektive Vorstellungsbild des Täters zum Zeitpunkt der Tatbegehung zu berücksichtigen, so dass auch die Besonderheiten der Steuerhinterziehung auf Zeit zu beachten sind. Beabsichtigte der Täter bei der Abgabe einer unrichtigen Umsatzsteuervoranmeldung lediglich, sich auf Zeit Liquidität zu verschaffen, gilt nach Ansicht des BGH Folgendes^[12]:

• Berichtigt der Täter in der Umsatzsteuerjahreserklärung seine unrichtigen Angaben und zahlt die zunächst hinterzogenen Steuern nach, liegt hierin – soweit die Voraussetzungen des § 371 AO gegeben sind – eine wirksame Selbstanzeige^[13]. Ist die Selbstanzeige unwirksam und führt damit nicht zur Straffreiheit, ist bei der Strafzumessung zugunsten des Täters zu berücksichtigen, dass sein Vorsatz nur auf eine Verkürzung auf Zeit gerichtet war und er den Steuerschaden wiedergutgemacht hat.
• Berichtigt der Täter die in den Voranmeldungen g...