Kohlmann, Steuerstrafrecht, AO § 379 Steuergefährdung / bb) Unzureichende Übermittlung des länderbezogenen Berichts (§ 138a Abs. 1, 3, 4 AO)

Rz. 407

^{[Autor/Stand]} Zunächst ist für die primär Berichtspflichtigen (s. Rz. 401) mit Geldbuße bedroht die fehlende, nicht vollständige oder nicht rechtzeitige Übermittlung des länderbezogenen Berichts und damit ein Verstoß gegen die Regelungen in § 138a Abs. 1, 3 oder 4 AO. Soweit die Person, die zur Erstellung und Übermittlung des Berichts verpflichtet ist, nach den abgestuften Regelungen in § 138a Abs. 1, 3 und 4 AO feststeht (s. Rz. 399 ff.), dürften die erste und dritte Tatbestandsvariante vergleichsweise unproblematisch feststellbar sein. Entweder liegt überhaupt kein länderbezogener Bericht für den betreffenden Konzern vor oder dieser Bericht wurde jedenfalls nicht innerhalb der Frist nach § 138a Abs. 6 Satz 1 AO, d.h. spätestens ein Jahr nach Ablauf des Wirtschaftsjahres, für den der Bericht zu erstellen ist, an das BZSt übermittelt. Der bedeutsame Unterschied zwischen einer gänzlichen Nichterfüllung der Berichtspflicht und der lediglich verspäteten Übermittlung des Berichts muss sich in der Höhe des Bußgeldes niederschlagen, wenn nicht im Falle einer unerheblichen oder entschuldbar erscheinenden Verspätung gar von einer Sanktion abzusehen ist.

Rz. 408

^{[Autor/Stand]} In der Praxis problematisch dürfte angesichts der detaillierten inhaltlichen Anforderungen und des insoweit teilweise bestehenden Beurteilungsspielraums im Einzelfall jedenfalls der Nachweis der Tatbestandsvariante der nicht vollständigen Erfüllung der Berichtspflicht sein. Ausgehend von den inhaltlichen Voraussetzungen (§ 138a Abs. 2 AO; s. Rz. 395 ff.) muss für den länderbezogenen Bericht und damit zum Umfang der Berichtspflicht differenziert werden:

Rz. 409

^{[Autor/Stand]} Noch hinreichend klar formuliert erscheinen die in dem länderbezogenen Bericht nach § 138a Abs. 2 Nr. 1 AO aufzunehmenden Unternehmensdaten. Soweit Streit über die Richtigkeit dieser Angaben besteht, wird dies jedoch regelmäßig im Rahmen der Betriebsprüfungen, zu denen die Angaben aus den länderbezogenen Berichten herangezogen werden, ausgetragen werden, kaum aber im Rahmen eines Bußgeldverfahrens wegen § 379 Abs. 2 Nr. 1c AO.

Rz. 410

^{[Autor/Stand]} Deutlich schwieriger dürfte – abgesehen von den Problemen bei der Feststellung vorsätzlichen oder leichtfertigen Handelns (s. Rz. 626) – bereits der objektive Tatbestand einer Ordnungswidrigkeit für den Fall darzulegen sein, dass die Berichtsangaben inhaltlich nicht den Anforderungen nach § 138a Abs. 2 Nr. 2 AO genügen, wonach eine nach Steuerhoheitsgebieten gegliederte Auflistung aller Unternehmen und Betriebsstätten jeweils unter Angabe deren "wichtigster Geschäftstätigkeiten" erstellt werden muss. Erst recht gelten muss dies für die Anforderung nach § 138a Abs. 2 Nr. 3 AO, wenn hiernach zusätzliche Informationen zu erteilen sind, die "nach Ansicht der" den länderbezogenen Bericht erstellenden Gesellschaft, d.h. regelmäßig der inländischen Konzernobergesellschaft, "zum Verständnis der Übersicht nach Nummer 1 und der Auflistung nach Nummer 2 erforderlich sind".

Rz. 411

^{[Autor/Stand]} Angesichts der Verwendung des unbestimmten, eine subjektive Wertung voraussetzenden Begriffs "wichtigster Geschäftstätigkeiten" und des sich explizit nach der Einschätzung des berichtspflichtigen Stpfl. richtenden Inhalts des länderbezogenen Berichts dürfte die Norm kaum den auch für Bußgeldtatbestände geltenden Bestimmtheitsanforderungen^[6] genügen. Gerade für § 138a Abs. 2 Nr. 3 AO hinge die Reichweite des Bußgeldtatbestandes von der subjektiven Einschätzung des verpflichteten, von der Bußgeldandrohung betroffenen Stpfl. selbst ab.

Rz. 412

^{[Autor/Stand]} Eine weitere Stufe der Berichtspflichten sieht das Gesetz in § 138a Abs. 4 Satz 4 AO vor für den Fall, dass eine einbezogene inländische Konzerngesellschaft davon ausgehen konnte, dass der länderbezogene Bericht fristgerecht (durch die Konzernobergesellschaft oder eine andere ggf. hierzu beauftragte Konzerngesellschaft, vgl. § 138a Abs. 3 AO) übermittelt wird, dies aber ohne Verschulden der einbezogenen inländischen Konzerngesellschaft doch nicht erfolgt. Dann trifft wiederum die inländische Gesellschaft die Pflicht, nach § 138a Abs. 4 Satz 1 oder 3 AO den länderbezogenen Bericht zu übermitteln. Hierfür gilt dann eine Frist von einem Monat nach Bekanntwerden der Nichtübermittlung. Damit soll unter Inanspruchnahme des inländischen Stpfl. sichergestellt werden, dass das BZSt den länderbezogenen Bericht auch für den von einer ausländischen Konzernobergesellschaft beherrschten Konzern, zu dem eine inländische Konzerngesellschaft oder zumindest eine Betriebsstätte des Konzerns gehört, erhält^[8].

Rz. 413

^{[Autor/Stand]} Ob Zuwiderhandlungen gegen diese "nachgeordnete" Berichtspflicht vom Ordnungswidrigkeitentatbestand des § 379 Abs. 2 Nr. 1c AO erfasst sind, könnte angezweifelt werden, da der Wortlaut einerseits allgemein die Abs. 1, 3 und 4, andererseits § 138a Abs. 4 Satz 3 AO (dazu s. Rz. 415 ff.) erwähnt. Allerdings leitet sich die Bußgeldandrohung – ohne dass § 138a Abs. 4 Satz 4 AO ausdrücklich genannt we...