Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15a ... / b) Wirkung im Verlustjahr bei negativer Tilgungsbestimmung

Rn. 21b

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

Waren im Vorjahr Verluste wegen überschießender Außenhaftung nach § 15a Abs 1 S 2 EStG ausgleichsfähig und leistet der Kommanditist zusätzlich eine weitere Einlage auf ein Gesellschafterkapitalkonto iSv § 15a Abs 1 S 1 EStG (III, s Rn 6a), die nicht auf die Hafteinlage angerechnet wird (ggf das Kapitalkonto im Gesellschaftsvertrag ergänzend aufführen), so kann er durch die ausdrückliche negative Tilgungsbestimmung die Rechtsfolge herbeiführen, dass die Haftungsverringerung nach § 171 Abs 1 Hs 2 HGB nicht eintritt (keine Verrechnung der Einlage auf die Hafteinlage). Das führt dazu, dass die Einlage nicht mit der eingetragenen Haftsumme zu verrechnen ist (anders s Rn 21a) und deshalb nach § 15a Abs 1 EStG zur zusätzlichen Ausgleichs- und Abzugsfähigkeit von Verlusten führt (weil die überschießende Außenhaftung neben der Einlage unverändert weiterbesteht!): BFH vom 11.10.2007, BStBl II 2009, 135 und im Anschluss BFH vom 16.10.2008, BStBl II 2009, 272; FG BdW vom 05.11.2009, EFG 2010, 498 (kein Missbrauch iSv § 42 AO!). Korn, § 15a EStG Rz 56.1, Stand 4/2017, weist darauf hin, dass bei Einzahlung auf ein gesamthänderisch gebundenes Rücklagenkonto statt eines spezifischen Gesellschafterkapitalkontos III (s Rn 6) die Rücklage auch allen anderen Gesellschaftern anteilig zusteht und eine Schenkung (§ 7 ErbStG) vorliegen könnte (nur bei Bereicherung, zB durch Haftungsminderung der anderen). Die Wirkung von Einlagen mit negativer Tilgungsbeschränkungen wird durch § 15a Abs 1a EStG (s Rn 22b) seit Ende 2008 wesentlich eingeschränkt, sie zeitigen nämlich bei negativem Kapitalkonto nur Auswirkung auf den Verlustausgleich des aktuellen Jahres. Im Urteilsfall wurden die Einlagen in der Bilanz auf den (variablen) Kapitalkonten II der Kommanditisten erfasst. Die Bilanz wies weiterhin unverändert die Forderungen der KG auf Leistung der Kommanditeinlagen aus. Dem Urteil des BFH ist zuzustimmen, weil das Ergebnis der Fallgestaltung entspricht, wonach der Gesellschafter zunächst auf eine ausstehende Pflichteinlage leistet und anschließend eine höhere Haftsumme im HR eingetragen wird.

Anderer Ansicht, weil der nichtdisponible § 171 Abs 1 Hs 2 HGB (s Schmidt/Grüneberg in MüKo HGB, 5. Aufl, § 172 HGB Rz 53) einer negativen Tilgungsbestimmung nicht zugänglich sei, dh die Enthaftungsfolge der Einlageleistung kraft Gesetzes entstehe, wenn und soweit der Kommanditist seine Einlage erbringt; Heuermann in Brandis/Heuermann, § 15a EStG Rz 140, EL 165; ebenso Wacker in Schmidt, § 15a EStG Rz 75, 41. Aufl; Sahrmann, DStR 2012, 1109, 1115; Hüttemann/Meyer, DB 2009, 1613). Deshalb ist dieser Weg, das Verlustausgleichspotential zu vergrößern, nicht ohne Risiko.

Rn. 22

Stand: EL 166 – ET: 08/2023

vorläufig frei