Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 16 ... / 2. Ermittlungszeitpunkt

Rn. 706

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Der Wert des (anteiligen) BV ist für den Zeitpunkt der Veräußerung nach §§ 4, 5 EStG zu ermitteln (§ 16 Abs 2 S 2 EStG; BFH v 24.04.2014, IV R 20/11, BFH/NV 2014, 1519; BFH v 04.06.1973, IV R 133/71, BStBl II 1974, 27).

Dieser Zeitpunkt hat Bedeutung für die Erstellung der Schlussbilanz (soweit erforderlich oder freiwillig erfolgt), damit für die Ermittlung des Buchwertes, für die Bewertung des Veräußerungspreises und ggf der Veräußerungskosten. Damit grenzt der Zeitpunkt den laufenden Gewinn zeitlich, aber nicht inhaltlich vom Veräußerungsgewinn ab und stellt den frühestmöglichen Zeitpunkt evtl nachträglicher Einkünfte dar. Anders ausgedrückt ist dies der Zeitpunkt, in dem der Veräußerungsgewinn realisiert wird.

Er bestimmt sich nach dem zeitlichen Übergang des wirtschaftlichen Eigentums auf den Erwerber, weder nach dem Datum des Vertragsschlusses noch nach dem Übergang des zivilrechtlichen Eigentums, noch nach dem Tag der Kaufpreiszahlung (BFH v 19.05.2005, IV R 17/02, BStBl II 2005, 637; Kobor in H/H/R, § 16 EStG Rz 436 (Februar 2013)).

Bei ausscheidenden Mitunternehmern ist der Zeitpunkt des Ausscheidens maßgeblich (BFH v 29.08.1973, I R 242/71, BStBl II 1974, 100).

Rn. 707

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Soweit sich Veräußerung oder Aufgabe über einen längeren Zeitraum, ggf sogar über mehrere VZ erstrecken, bleibt das Gesetz unklar, auf welchen Zeitpunkt der Buchwert und damit der Veräußerungsgewinn zu ermitteln ist. Grds sind die besonderen Gegebenheiten der Betriebsveräußerung oder -aufgabe maßgeblich (BFH v 12.07.1990, IV R 37/89, BStBl II 1991, 64).

Nach hM kommt es bei längeren Veräußerungs- oder Aufgabezeiträumen weder auf deren Beginn noch deren Abschluss an, vielmehr kann der Veräußerungsgewinn sukzessive, uU anteilig in aufeinanderfolgenden VZ entstehen, sobald ein Realisierungstatbestand vorliegt. Immer dann, wenn bei mehrstufigen Vorgängen Teile des BV – wirtschaftlich – übertragen worden sind, entsteht der Veräußerungsgewinn, mit der Folge, dass auch die korrespondierenden Buchwerte jeweils zeitnah zu diesem Übertragungsstichtag zu ermitteln sind (Kobor in H/H/R, § 16 EStG Rz 436 (Februar 2013); s § 16 Rn 146 (Hörger/Rapp); Wacker in Schmidt, § 16 EStG Rz 260 (38. Aufl); BFH v 19.05.2005, IV R 17/02, BStBl II 2005, 637).

Rn. 708

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Solange die Betriebsaufgabe oder -veräußerung nicht abgeschlossen ist, hat der StPfl zum Ende des regulären Geschäftsjahres weiterhin seinen regulären Buchführungs- und Bilanzierungspflichten nachzukommen. §-4-Abs-3-Rechner, die für Zwecke des § 16 Abs 2 EStG zum BV-Vergleich übergehen, müssen dies mE nicht auf die Erfassung der laufenden Gewinne ausweiten, sondern können insoweit bei der EÜR bleiben (Trossen in K/S/M, § 16 EStG Rz E 71 (November 2017)). In beiden Fällen (Bilanz, EÜR) sind aber die zwischenzeitlich bereits veräußerten oder ins PV entnommen WG des BV aus der Gewinnermittlung auszuscheiden, und zwar, da sie sich iRd Ermittlung des Veräußerungsgewinns steuerlich auswirken, zu Buchwerten (s § 16 Rn 146 (Hörger/Rapp); Reiss in K/S/M, § 16 EStG Rz E 58 (Aug 1992)).

Bei WG, die ins PV entnommen werden, entsteht der (anteilige) Veräußerungsgewinn zum Zeitpunkt dieser Entnahme (s § 16 Rn 146 (Hörger/Rapp); Wacker in Schmidt, § 16 EStG Rz 294 (38. Aufl)).

Rn. 709

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Der Veräußerungsgewinn ergibt sich dann aus der Summe der einzelnen in den aufeinanderfolgenden Wj realisierten Teilgewinne (Reiss in K/S/M, § 16 EStG Rz E 58 (Aug 1992)). Zu der ggf erforderlichen Verteilung des Freibetrags nach § 16 Abs 4 EStG vgl BMF v 20.12.2005, BStBl I 2006, 7 Tz I; s § 16 Rn 244 (Hörger/Rapp).

Bei der Erstellung der Schlussbilanz des Rumpf-Wj sind nach dem Bilanzstichtag erfolgte wertaufhellende Umstände zu berücksichtigen, wenn sie zwischen dem Abschlussstichtag und dem Tag der Aufstellung der Bilanz bekannt werden (FG Münster v 27.05.1998, 8 K 2403/92 E, EFG 1998, 1456).

Rn. 710

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Von wertaufhellenden Umständen sind nachträglich eintretende zu unterscheiden. Kommt es zu einem Ereignis mit Auswirkung auf eine der drei den Veräußerungsgewinn bestimmenden Größen, Veräußerungspreis, Veräußerungskosten oder Wert des BV, so ist dies rückwirkend nach § 175 Abs 1 S 1 Nr 2 AO zu berücksichtigen (FG Nds v 30.01.2012, 3 K 340/11, EFG 2012, 1051; BFH v 06.03.1997, IV R 47/95, BStBl II 1997, 509; BFH v 06.03.1997, IV R 47/95, BStBl II 1997, 509; BFH v 08.10.1997, XI R 20/97, BFH/NV 1998, 701), da es sich bei der Betriebsveräußerung um ein einmaliges, punktuelles Ereignis handelt, das auch steuerrechtlich nach Maßgabe der §§ 16, 34 EStG in besonderer Weise, nämlich ermäßigt, besteuert wird (BFH v 10.02.1994, IV R 37/92, BStBl II 1994, 564).

Nach Groh, DB 1995, 2235, 2241 weicht die nachträgliche Berichtigung des Veräußerungsgewinns von den Grundsätzen ordnungsmäßiger Bilanzierung ab, vollzieht sich die Veräußerung in einem fortbestehenden Betrieb, müssen die Korrekturen außerhalb der StB vorge...