Schwarz/Pahlke/Keß, FGO § 118 Revisionsgründe / 4.9 Fehler bei einer Schätzung

Kommentar unter anderem enthalten im Steuer Office Gold

Dr. Ulrich Dürr

Rz. 24

Die Schätzung von Besteuerungsgrundlagen^{^[1]} einschließlich der Wahl der zutreffenden Schätzungsmethode gehört zu den tatsächlichen Feststellungen, an die der BFH als Revisionsinstanz grundsätzlich gebunden ist^{^[2]}, es sei denn, dass hinsichtlich der tatsächlichen Feststellungen Verfahrensrügen durchgreifen.^{^[3]} Zu einer eigenen Schätzung ist der BFH nicht befugt.^{^[4]} Der BFH kann die Schätzung des FG nur daraufhin überprüfen, ob die Schätzung als solche rechtlich zulässig war, d. h., ob die Voraussetzungen der Schätzung nach § 96 Abs. 1 S. 2 FGO i. V. m. § 162 AO gegeben waren und das FG anerkannte Schätzungsgrundsätze, die Denkgesetze und allgemeine Erfahrungssätze (Rz. 23) beachtet hat.^{^[5]}

Das Schätzergebnis muss schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig sein.^{^[6]} Die Wahrscheinlichkeitsüberlegungen müssen dahin gehen, der Wirklichkeit möglichst nahe zu kommen.^{^[7]} Dazu müssen alle Möglichkeiten ausgeschöpft werden, um im Rahmen des Zumutbaren die Besteuerungsgrundlagen wenigstens teilweise zu ermitteln.^{^[8]} Ein Sicherheitszuschlag muss in einem vernünftigen Verhältnis zu den erklärten und den nicht erklärten Einnahmen stehen.^{^[9]}

Die gerichtliche Schätzung kann auch darin bestehen, dass sich das FG die Schätzung eines Beteiligten zu eigen macht.^{^[10]} Es dürfte daher allgemein sachgerecht sein, dem FG geeignete Schätzungsgrundlagen zur Verfügung zu stellen.

Entscheidend ist, ob sich die Schätzung des FG noch innerhalb des jeder Schätzung anhaftenden Schätzungsrahmens bewegt.^{^[11]} Unerheblich ist, dass das FG innerhalb des Rahmens auch zu einem anderen Ergebnis hätte gelangen können. Die Schätzung kann sich daher auch am oberen Schätzungsrahmen orientieren. Rechtswidrig ist eine Schätzung erst, wenn sie den nach den Umständen des Falls gezogenen Schätzungsrahmen verlässt. Ist dies nicht der Fall, bleibt der vom FG festgestellte Wert auch dann maßgeblich, wenn ein anderer Wert gleichermaßen oder sogar besser begründbar erscheint.^{^[12]}

Das FG muss die Schätzungsgrundlagen und die Schätzungsmethode so angeben, dass der Stpfl. das Schätzungsergebnis nachvollziehen kann. Das Ergebnis muss ableitbar, schlüssig und fundiert dargelegt werden. Es muss erkennbar sein, wie das FG seine Überzeugung und sein Ergebnis in rechtlich zulässiger und einwandfreier Weise gewonnen hat. Die Schätzung ist nur rechtmäßig, wenn sich das Ergebnis als schlüssige und wirtschaftlich vernünftige, wenn auch an der oberen Grenze des Rahmens bewegende Wahrscheinlichkeitsüberlegung darstellt.^{^[13]}

Der BFH prüft die Schätzung auf Schlüssigkeit und Plausibilität.^{^[14]} Diese Prüfung ist aber nur möglich, wenn aus dem FG-Urteil erkennbar ist, von welcher Schätzungsmethode das FG ausgegangen ist.^{^[15]} Anderenfalls liegt ein von Amts wegen zu beachtender materiell-rechtlicher Fehler vor.^{^[16]} Die Feststellungen des FG sind widersprüchlich und deshalb nicht bindend, wenn die gewählte Schätzungsmethode zwar den Schluss auf Einnahmeverkürzungen zulässt, das FG aber ohne nachvollziehbare Feststellungen für einzelne Jahre eine Verkürzung bejaht und für andere verneint.^{^[17]}

[1] § 162 AO.

[2] BFH v. 10.5.2001, I S 3/01, BFH/NV 2001, 957; BFH v. 22.8.2002, IV R 42, 43/01, BFH/NV 2003, 302; BFH v. 5.12.2007, X B 4/07, BFH/NV 2008, 587; BFH v. 6.6.2012, I R 99/10, BFH/NV 2012, 1715; BFH v. 20.3.2017, X R 11/16, BStBl II 2017, 992; BFH v. 20.1.2022, X B 132/20, BFH/NV 2022, 734.

[3] BFH v. 27.6.1980, VI R 147/77, BStBl II 1980, 651; BFH v. 27.3.1996, I R 3/95, BFH/NV 1996, 241.

[4] BFH v. 24.6.1997, VIII R 9/96, BStBl II 1998, 51.

[5] St. Rspr.; z. B. BFH v. 27.3.1996, I R 3/95, BFH/NV 1996, 241 m. w. N.; BFH v. 4.6.1997, X R 12/94, BStBl II 1997, 740; BFH v. 21.10.1997, VIII R 18/96, BFH/NV 1998, 582; BFH v. 5.12.2007, X B 4/07, BFH/NV 2008, 587; BFH v. 29.5.2008, VI R 11/07, BStBl II 2008, 933; BFH v. 19.8.2009, III R 79/07, BFH/NV 2010, 610; BFH v. 20.3.2017, X R 11/16, BStBl II 2017, 992; BFH v. 17.8.2017, IV R 3/14, BFH/NV 2017, 1666.

[6] BFH v. 20.3.2017, X R 11/16, BStBl II 2017, 992.

[7] BFH v. 29.5.2008, VI R 11/07, BFH/NV 2008, 1600.

[8] BFH v. 15.4.2015, VIII R 49/12, StuB 2015, 604; Parallelentscheidung BFH v. 15.4.2015, VIII R 50/12, Haufe-Index HI8469278.

[9] BFH v. 15.4.2015, VIII R 49/12, StuB 2015, 604; Parallelentscheidung BFH v. 15.4.2015, VIII R 50/12, Haufe-Index HI8469278.

[10] BFH v. 6.6.2012, I R 99/10, BFH/NV 2012, 1715.

[11] BFH v. 1.12.1998, III B 78/97, BFH/NV 1999, 741; BFH v. 20.1.2022, X B 132/20, BFH/NV 2022, 734.

[12] BFH v. 19.8.2009, III R 79/07, BFH/NV 2010, 610.