Leitsatz (amtlich)
Dem Großen Senat des BFH wird die Rechtsfrage vorgelegt: Darf der BFH, wenn er seine Rechtsauffassung geändert hat, im zweiten Rechtsgang das Urteil eines FG aus Gründen aufheben, die der rechtlichen Beurteilung widersprechen, welche er im ersten Rechtsgang der Aufhebung und Zurückverweisung zugrunde gelegt hatte?
Normenkette
FGO § 118 Abs. 1, § 126 Abs. 5; AO a.F. § 296 Abs. 4
Tatbestand
Der Kläger hat öffentlich ein rouletteartiges Kugelspiel veranstaltet. Er wurde vom FA (Beklagten) zur Lotteriesteuer herangezogen. Sein Einspruch blieb erfolglos. Auf die Berufung des Klägers setzte das FG die Steuer herab. Die Rechtsbeschwerden beider Parteien führten zur Aufhebung dieses Urteils und zur Zurückverweisung an das FG. Dieses hat die Steuer anderweitig festgesetzt. Dagegen wendet sich die Revision des Klägers mit dem Antrag, ihn von der Steuer freizustellen.
Entscheidungsgründe
Aus den Gründen:
In dem Urteil II 94, 95/63 vom 10. Juli 1968 (BFH 93, 388, BStBl II 1968, 829) hat der Senat erkannt, daß das Roulettespiel weder eine Lotterie noch eine Ausspielung im Sinne des § 17 des Rennwett- und Lotteriegesetzes (RennwLottG) vom 8. April 1922 (RGBl 1922, 392) ist und folglich Spiele, deren Charakter als Glücksspiele sich allein aus ihrer Ähnlichkeit mit dem Roulettespiel ergibt, nicht der Lotteriesteuer unterliegen. An dieser Auffassung hält der Senat fest.
Demnach wären das angefochtene Urteil sowie die Einspruchsentscheidung und der Steuerbescheid aufzuheben, sofern § 296 Abs. 4 AO a. F. und das geltende Revisionsrecht eine solche Prüfung noch zuließen. Das seinerzeitige zurückverweisende Urteil beruhte aber auf der Ansicht, daß das vom Kläger veranstaltete Spiel unter § 17 RennwLottG falle. Das Urteil wird, soweit es der Rechtsbeschwerde des Beklagten stattgegeben hatte, von dieser Rechtsansicht getragen. Die Auffassung, das vom Kläger veranstaltete Spiel falle unter § 17 RennwLottG, lag also im Sinne des § 296 Abs. 4 AO a. F. der Aufhebung des angefochtenen Urteils, soweit sie der Rechtsbeschwerde des Beklagten entsprach, und der Zurückverweisung zugrunde. Offengeblieben war lediglich die Höhe der festzusetzenden Steuer. Neue Tatsachen zum Besteuerungsgrund sind nicht festgestellt. Der erkennende Senat sieht sich daher durch § 296 Abs. 4 AO a. F. gehindert, gemäß dem Standpunkte seines Urteils II 94, 95/63 vom 10. Juli 1968 (BFH 93, 388, BStBl II 1968, 829) den Kläger von der Steuer freizustellen.
Gemäß § 296 Abs. 4 AO a. F. war, sofern der BFH ein Urteil des FG aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen hatte, dieses an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung der angefochtenen Entscheidung und der Rückverweisung zugrunde liegt. Diese Vorschrift entspricht zwar nicht unbedingt hinsichtlich des Umfangs der Bindung, aber doch hinsichtlich der Bindung selbst dem § 565 Abs. 2 ZPO, § 358 Abs. 1 StPO, § 170 Abs. 4, § 159 Abs. 2 des Sozialgerichtsgesetzes (SGG), § 144 Abs. 5, § 130 Abs. 2 VwGO, § 126 Abs. 5 FGO.
Soweit das FG kraft der verfassungsgemäßen Vorschrift des § 296 Abs. 4 AO a. F. an die Auffassung des BFH gebunden war, konnte es mit denkgesetzlicher Notwendigkeit keinen Rechtsverstoß begehen, wenn es dieser Bindung folgte und ihr gemäß entschieden hat (vgl. Urteil des BGH V ZR 153/56 vom 18. September 1957, BGHZ 25, 200 [204]); dagegen hätte es Bundesrecht (§ 296 Abs. 4 AO a. F.) verletzt, wenn es dieser Bindung nicht gefolgt wäre. Daraus folgt zwangsläufig, daß bei unveränderter Sach- und Rechtslage auch der BFH im zweiten Rechtsgang nicht mehr anders entscheiden darf. Denn das Revisionsgericht hat den materiellen Inhalt des angefochtenen Urteils nur auf Rechtsverletzungen zu überprüfen (§ 118 FGO); das Gesetz ist verletzt, wenn eine Rechtsnorm nicht oder nicht richtig angewendet worden ist (§ 550 ZPO). Im revisionsrechtlichen Sinne kann daher ein Urteil, wenn und soweit es einer ihm durch das Gesetz (§ 296 Abs. 4 AO a. F.) auferlegten Bindung gefolgt ist, nicht falsch sein. Ein im zweiten Rechtsgang angefochtenes Urteil stellt sich folglich in jedem Falle insoweit, als dem Tatgericht eine Bindung auferlegt war und es dieser Bindung gefolgt ist, als richtig dar; es kann nicht deshalb aufgehoben werden, weil das Revisionsgericht inzwischen seine Meinung gewechselt hat.
§ 296 Abs. 1 AO a. F. hatte ausdrücklich hervorgehoben, daß das Urteil nur aus den in § 288 AO bezeichneten Gründen aufgehoben werden darf. Gemäß § 288 AO a. F. konnte die Rechtsbeschwerde nur darauf gestützt werden, daß die Entscheidung des FG auf Nichtanwendung oder unrichtiger Anwendung des bestehenden Rechts oder einem Verstoße wider den klaren Inhalt der Akten beruhe, oder daß das Verfahren an wesentlichen Mängeln leide. Aktenverstoß und Verfahrensmangel scheiden für die hier maßgebende Frage aus. Auf Nichtanwendung oder unrichtiger Anwendung des bestehenden Rechts kann das angefochtene Urteil nicht beruhen, soweit ihm eine eigene Prüfung der materiellen Entscheidungsgrundlage durch § 296 Abs. 4 AO a. F. abgeschnitten war; es beruht insoweit allein auf der gesetzlichen Bindung des FG.
Die FGO enthält keine ausdrückliche Vorschrift, welche dem § 296 Abs. 1 AO a. F. entspräche; ihr Inhalt ist dort - ebenso wie in den anderen Prozeßordnungen - als selbstverständlich vorausgesetzt. Denn gemäß § 118 Abs. 1 FGO kann die Revision nur darauf gestützt werden, daß das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Bundesrecht oder nach näherer Maßgabe des Satzes 2 auf der Verletzung von Landesrecht beruhe. Diese Vorschriften entsprechen mit Abweichungen, welche für die hier zu entscheidende Frage unerheblich sind, den §§ 549, 550 ZPO, § 337 StPO, § 27 des Gesetzes über die Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit (FGG), § 78 der Grundbuchordnung (GBO), § 137 Abs. 1 VwGO, §§ 73, 93 des Arbeitsgerichtsgesetzes (ArbGG), § 162 Abs. 2 SGG. Alle diese Vorschriften begrenzen nicht nur die zugelassenen Rügen, sondern auch die Prüfungsbefugnis des Gerichts. Nur innerhalb dieser kann § 118 Abs. 3 Satz 2 FGO wirksam werden; er hat keinen weiteren Inhalt als § 559 Satz 2 ZPO. Wie dieser besagt er also nur, daß das Revisionsgericht bei der Prüfung, ob die Rechtsanwendung des Instanzgerichts das Gesetz verletzt, anders als bei der Nachprüfung des Verfahrens nicht an die geltend gemachten Revisionsgründe gebunden ist. Er erlaubt dem BFH aber nicht, seine Prüfung auf eine Frage zu erstrecken, auf den der Revisionskläger gemäß § 118 Abs. 1 FGO die Revision nicht stützen könnte. Deshalb kann der BFH die Anwendung von Landesrecht gemäß § 118 Abs. 1 Satz 2 FGO nur überprüfen, wenn ihn der Landesgesetzgeber dazu befugt hat (vgl. Art. 99 GG); andernfalls gilt auch für das finanzgerichtliche Revisionsverfahren § 562 ZPO.
Somit kann sich für den BFH die Frage, ob er im zweiten Rechtsgang an der Beurteilung festhalten will, die er im ersten Rechtsgang der Aufhebung der angefochtenen Entscheidung und der Rückverweisung zugrunde gelegt hatte, gar nicht stellen. Denn das FG war an diese Beurteilung gebunden (§ 296 Abs. 4 AO a. F.); sein Urteil ist richtig, soweit es dieser Bindung gefolgt ist. Damit ist auch dem BFH die Prüfung abgeschnitten, ob seine frühere Beurteilung zutreffend war (vgl. BGH-Urteil V ZR 153/56 vom 18. September 1957, BGHZ 25, 200 [204]).
Demzufolge ist der BFH, wenn er im zweiten Rechtsgang mit der Sache befaßt wird, nicht etwa nur aus allgemein rechtsstaatlichen Gründen, im Interesse des Rechtsfriedens und des Vertrauensschutzes (vgl. Urteil des VI. Senats des BVerwG VI C 313/57 vom 26. August 1959, BVerwGE 9, 117) an die Auffassung gebunden, die er zuvor dem aufhebenden und zurückverweisenden Urteil zugrunde gelegt hatte und welche die Aufhebung und Zurückverweisung trägt. Auch kann insoweit von materieller Rechtskraft kaum gesprochen werden (Bettermann, Deutsches Verwaltungsblatt 1955 S. 21 - DVBl 1955, 21 -). Reine Zweckmäßigkeitsgründe oder Gründe der Autorität der Rechtsprechung müßten schlechthin unbeachtlich bleiben (Art. 20 Abs. 3, Art. 97 Abs. 1 GG). Die Bindung des BFH beruht vielmehr mittelbar auf § 296 Abs. 4 AO a. F., unmittelbar aber auf zwingenden Vorschriften des Revisionsrechts, welche die Kompetenzen des BFH beschränken. Ihnen läßt sich ein angeblicher Grundsatz der Beständigkeit der Rechtsprechung nicht entgegensetzen. Er könnte übrigens auch für die Bindung angeführt werden; nur das Fehlen tatsächlicher Feststellungen hinderte den BFH im ersten Rechtsgang, seiner damaligen Rechtsüberzeugung folgend durchzuerkennen, statt die Sache an das FG zurückzuverweisen (§ 296 Abs. 3 AO a. F.).
Somit liegt keine mehr oder minder freiwillige "Selbstbindung" vor, welche der BFH durchbrechen dürfte, wenn er seinen Standpunkt grundsätzlich gewandelt und auch dementsprechend bereits erkannt hat. Vielmehr würde dadurch die Bindung als ganzes aufgelöst. Denn es ist kein sachlicher Unterschied (vgl. Art. 3 Abs. 1 GG), ob das Revisionsgericht seine frühere Ansicht bereits zuvor anläßlich eines anderen Falles aufgegeben hat oder sie erst bei Neueingang dieses Falles als unhaltbar erkennt. Auch läßt sich nicht danach differenzieren, ob sich die Rechtsprechung zugunsten oder zu Lasten des Steuerpflichtigen gewandelt hat. Da das Revisionsgericht nicht nach freiem Ermessen so oder anders entscheiden kann, bliebe folglich nur die Alternative, daß das Revisionsgericht nie gebunden wäre. Das wäre aber anerkanntermaßen nicht Rechtens.
Mit einer diesen Erkenntnissen gemäßen Entscheidung würde der erkennende Senat abweichen
von dem Urteil des III. Senats des BFH III 176/61 S vom 23. August 1963 (BFH 77, 605 [615 ff.], BStBl III 1963, 541),
von dem Urteil des I. Senats des BVerwG I C 141/57 vom 27. März 1958 (Monatsschrift für Deutsches Recht 1958 S. 541 - MDR 1958, 541 -).
von dem Urteil des VII. Senats des BVerwG VII C 189/57 vom 11. Juli 1958 (BVerwGE 7, 159; Neue Juristische Wochenschrift 1958 S. 1841 - NJW 1958, 1841 -).
von dem Urteil des V. Senats des Bundessozialgerichts (BSG) 5 RKn 67/66 vom 14. März 1968 (NJW 1968, 1800).
Nicht abweichen würde dagegen die vorgesehene Entscheidung von den Urteilen des BGH III ZR 97/50 vom 14. Juni 1951 (BGHZ 2, 324), III ZR 241/51 vom 22. Dezember 1952 (BGHZ 8, 256) und III ZR 214/50 vom 26. Februar 1953 (BGHZ 9, 101). Denn diese befassen sich allein mit der Frage, ob eine zwischenzeitliche rückwirkende Gesetzesänderung in der Revisionsinstanz zu berücksichtigen ist; sie wird bejaht, weil es nicht auf den subjektiven Rechtsverstoß ankomme, sondern darauf, ob das angefochtene Urteil im Zeitpunkt der Revisionsverhandlung objektiv rechtswidrig erscheine.
Diese Frage ist völlig anders als die vorliegende. Denn hier ist die objektive Rechtslage die gleiche geblieben; gewandelt hat sich nur die Rechtsauffassung des Revisionsgerichts. Eine Änderung der Rechtsprechung, also der Auffassung der rechtsprechenden Organe über den Inhalt des Rechts, kann aber nicht ohne klaren Gesetzesbefehl und entgegen dem Revisionsrecht einer Änderung des Gesetzes selbst gleichgestellt werden. Die Frage ist vielmehr, ob es überhaupt noch in der Kompetenz des Senats liegt, über die zuvor in anderer Besetzung anders entschiedene Frage zu urteilen. Die Kompetenzfrage ist wertfrei; sie kann nicht allein durch die Behauptung ausgeräumt werden, daß die "neue" Auffassung des Senats "richtiger" sei als die frühere (vgl. Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG). Die in dieser Auffassung enthaltene Abweichung von dem Urteil des IV. Senats des BFH IV 241/52 U vom 3. Dezember 1953 (BFH 58, 417, BStBl III 1954, 72) ist wegen § 184 Abs. 2 Nr. 5 FGO ohne Belang.
Der Beschluß des BVerfG 1 BvR 361/52 vom 1. Juli 1954 (BVerfGE 4, 1, NJW 1954, 1153) enthält keine unmittelbare Aussage zu der hier zu entscheidenden Frage. Denn das BVerfG hatte im Verfahren über eine Verfassungsbeschwerde nur zu prüfen, ob der Beschwerdeführer durch das von ihm angefochtene Urteil (dort: des BFH) in einem seiner Grundrechte oder in einem seiner in Art. 33, 38, 101, 103 und 104 GG enthaltenen Rechte verletzt war (§ 90 Abs. 1 BVerfGG); ob das Revisionsrecht eingehalten war, war von ihm nicht nachzuprüfen. Dagegen hat das BVerfG in dem Beschluß 1 BvL 13/54 vom 19. Februar 1957 (BVerfGE 6, 222 [242]) ausdrücklich seinen Beschluß 1 BvL 7/53 vom 15. Juli 1953 (BVerfGE 2, 406 [412]) in dem Sinne interpretiert, daß in den Fällen der Zurückverweisung das Instanzgericht insoweit, als es gemäß § 565 Abs. 2 ZPO gebunden ist, "nicht mehr zu entscheiden" hat; gilt das für das Instanzgericht, so muß es hernach bei gleichbleibendem Gegenstand des Streites und unveränderter Rechtslage auch für das Revisionsgericht gelten.
Der III. Senat des BFH, wegen der beabsichtigten Abweichung von dessen Urteil III 176/61 S vom 23. August 1963 (BFH 77, 605, BStBl III 1963, 541) befragt, hat geantwortet:
Der Senat hält an seiner Auffassung im Urteil III 176/61 S vom 23. August 1963, wie sie zusammengefaßt im Rechtssatz 1 der veröffentlichten Entscheidung (BFH 77, 605, BStBl III 1963, 541) zum Ausdruck kommt, fest. Er gibt jedoch anheim, noch einmal zu prüfen, ob diese Auffassung im Gegensatz zu der vom II. Senat in der Sache II 104/62 beabsichtigten Entscheidung steht. Denn nach Ansicht des III. Senats ist die Sach- und Rechtslage im Falle II 104/62 insofern anders als im Urteil III 176/61 S, als der III. Senat hier eine Bindung an seine Entscheidung im ersten Rechtsgang nur deshalb verneint hat, weil zwischenzeitlich das BVerfG in einer anderen Sache eine Entscheidung (Urteil vom 21. Februar 1961 - 1 BvR 314/60 -, BStBl I 1961, 63 [68 f. zu IV]) gefällt hatte, der grundlegende Bedeutung auch für die im zweiten Rechtsgang vom Senat zu treffende Entscheidung zukam. Der Senat hielt und hält eine Bindung ausnahmsweise dann nicht für gegeben, wenn aus einer nach dem ersten Rechtsgang ergangenen Entscheidung des BVerfG eindeutig erkennbar ist, daß dieses die Auffassung des BFH zu einer bestimmten Frage, wie sie auch noch im Urteil des ersten Rechtsgangs zum Ausdruck gekommen war, nicht billigt. Ein solcher Fall liegt ähnlich wie eine in der Zwischenzeit erfolgte, den Streitfall einbegreifende Gesetzesänderung, die eine Bindung an die Auffassung im ersten Rechtsgang aufhebt.
Durch diese Stellungnahme wird der II. Senat nicht davon entbunden, gemäß § 11 Abs. 3 FGO den Großen Senat des BFH anzurufen. Denn der III. Senat hat nicht erklärt, daß er der Ansicht des II. Senats folge, daß der BFH im zweiten Rechtsgang in gleichem Umfang gebunden sei wie das FG, an welches die Sache zuvor zurückverwiesen worden war. Er hat vielmehr nur die Auffassung vertreten, daß eine Bindung ausnahmsweise nicht gegeben sei, wenn nach dem Revisionsurteil des ersten Rechtsgangs das BVerfG anders entschieden habe, und daß das Urteil III 176/61 S allein auf dieser Ansicht beruhe. Dem Urteil III 176/61 S ist diese Unterscheidung indessen nicht zu entnehmen. Es erwähnt zwar zunächst ein Urteil des BVerfG als auslösendes Moment für seinen Sinneswandel (BFH 77, 615), rechtfertigt dessen Zulässigkeit aber mit revisionsgerichtlichen Entscheidungen, welche eine Bindung aus anderen Gründen als wegen einer zwischenzeitlichen verfassungsgerichtlichen Entscheidung verneint haben (BFH 77, 616 f.); die "Selbstbindung" erfahre eine "Ausnahme", wenn "sich in der Zwischenzeit die Rechtsprechung in grundlegender Hinsich geändert" habe (BFH 77, 617). Diese Ausführungen tragen das Urteil III 176/61 S.
Gemäß § 11 Abs. 3, § 184 Abs. 2 Nr. 5 FGO, § 2 Abs. 2 des Gesetzes zur Wahrung der Einheitlichkeit der Rechtsprechung der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 19. Juni 1968 (Bundesgesetzblatt I 1968 S. 661) war daher zunächst wegen der beabsichtigten Abweichung von dem vorerwähnten Urteil des III. Senats des BFH die Entscheidung des Großen Senats des BFH darüber einzuholen, ob der BFH, wenn er seine Rechtsauffassung geändert hat, im zweiten Rechtsgang das Urteil eines FG aus Gründen aufheben darf, die der rechtlichen Beurteilung widersprechen, welche er im ersten Rechtsgang der Aufhebung und Zurückverweisung zugrunde gelegt hatte.
Fundstellen
Haufe-Index 68775 |
BStBl II 1970, 574 |
BFHE 1970, 109 |